時(shí)間：2023-02-27 11:06:58
導(dǎo)語：在公司審計(jì)報(bào)告的撰寫旅程中，學(xué)習(xí)并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優(yōu)秀范文，愿這些內(nèi)容能夠啟發(fā)您的創(chuàng)作靈感，引領(lǐng)您探索更多的創(chuàng)作可能。
關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制審計(jì) 運(yùn)營能力 市場(chǎng)反應(yīng)
一、引言
證監(jiān)會(huì)《關(guān)于2012年主板上市公司分類分批實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知》中要求中央和地方國有控股上市公司、非國有控股主板上市公司，并且于2011年12月31日公司總市值（證監(jiān)會(huì)算法）在50億元以上，同時(shí)2009年至2011年平均凈利潤在3 000萬元以上的，應(yīng)在披露2013年公司年報(bào)的同時(shí)，披露董事會(huì)對(duì)公司內(nèi)部控制的自我評(píng)價(jià)報(bào)告以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。其他主板上市公司，應(yīng)在披露2014年公司年報(bào)的同時(shí)，披露董事會(huì)對(duì)公司內(nèi)部控制的自我評(píng)價(jià)報(bào)告以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。
截至2013年4月15日，滬深兩市A股主板已有1 053家出具已審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告，其中有662家出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。從證監(jiān)會(huì)對(duì)于內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的強(qiáng)制披露要求可以看出內(nèi)部控制建設(shè)對(duì)一個(gè)企業(yè)的重要程度。一個(gè)完善的內(nèi)部控制制度可以有效提高公司的運(yùn)行效率，降低經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，減少公司出現(xiàn)違規(guī)操作的風(fēng)險(xiǎn)，保護(hù)投資者利益。被出具無保留意見的標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告能夠說明公司運(yùn)行情況良好，提高投資者的信任。由此可見出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告對(duì)于上市公司本身和投資者、監(jiān)管者都是十分有必要的規(guī)定。
二、文獻(xiàn)綜述與提出假設(shè)
（一）內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)上市公司的市場(chǎng)影響
池國華等（2012）在研究?jī)?nèi)控缺陷信息對(duì)個(gè)人投資者風(fēng)險(xiǎn)認(rèn)知的影響中發(fā)現(xiàn)，內(nèi)控缺陷嚴(yán)重程度對(duì)個(gè)人投資者風(fēng)險(xiǎn)認(rèn)知有顯著影響。內(nèi)控審計(jì)報(bào)告對(duì)投資者的風(fēng)險(xiǎn)認(rèn)知程度影響較大，對(duì)內(nèi)控審計(jì)報(bào)告利用程度越高，投資者風(fēng)險(xiǎn)認(rèn)知水平與內(nèi)控審計(jì)報(bào)告存在缺陷的關(guān)聯(lián)程度越大。張然等（2012）在研究中國A股上市公司2007-2010年年度報(bào)告中發(fā)現(xiàn)，上市公司公布內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告后，公司籌資資本成本會(huì)降低，若進(jìn)一步提供內(nèi)部控制鑒證報(bào)告，其資本成本會(huì)更加降低。這是由于企業(yè)管理者通過對(duì)內(nèi)部控制的制度完善和自我評(píng)價(jià)會(huì)提高企業(yè)內(nèi)部控制有效性的信息，有助于投資者進(jìn)行投資決策。方紅星、劉丹（2013）以2010年上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所與其內(nèi)部控制質(zhì)量的研究中發(fā)現(xiàn)，上市公司內(nèi)部控制質(zhì)量越差，越傾向于變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所；變更審計(jì)師的上市公司對(duì)高質(zhì)量審計(jì)需求概率與內(nèi)部控制質(zhì)量的變化顯示出倒U型關(guān)系：先上升后下降。并得出當(dāng)內(nèi)部控制足夠有效時(shí)，高質(zhì)量審計(jì)與內(nèi)部控制存在替代關(guān)系。胡娜（2010）論述上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響中強(qiáng)調(diào)，內(nèi)部控制存在缺陷的上市公司會(huì)增大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)師易與上市公司發(fā)生意見不一致，進(jìn)而導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所的變更；同時(shí)，接任的會(huì)計(jì)師事務(wù)所由于不了解內(nèi)控環(huán)境，會(huì)導(dǎo)致審計(jì)成本上升和審計(jì)質(zhì)量下降。為此，政府應(yīng)加強(qiáng)對(duì)上市公司內(nèi)部控制建設(shè)的要求，同時(shí)充分披露會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更的原因。沈菊琴（2013）通過分析2010年中小板上市公司自愿披露內(nèi)控自評(píng)報(bào)告的市場(chǎng)反應(yīng)中發(fā)現(xiàn)，上市公司披露內(nèi)控自評(píng)報(bào)告信息量越大，投資者獲得的超額收益越多；并且公司財(cái)務(wù)狀況越好、經(jīng)營能力越強(qiáng)、內(nèi)部審計(jì)越完善的公司越傾向于選擇披露內(nèi)控自評(píng)報(bào)告。
綜上所述，內(nèi)部控制在公司運(yùn)營和審計(jì)過程中的作用越來越重大，內(nèi)控較好的公司能有效地降低成本和提高公司的透明度和真實(shí)性，投資者對(duì)于內(nèi)控完善的公司更加青睞。但是，加強(qiáng)內(nèi)控建設(shè)對(duì)上市公司的影響在具體指標(biāo)上體現(xiàn)的研究較少，公司出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告后對(duì)公司的整體效果有提高，但是具體環(huán)節(jié)上的有效驗(yàn)證研究較少。為此，筆者將針對(duì)2012年出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告對(duì)上市公司的影響進(jìn)行數(shù)據(jù)量化分析。
（二）提出假設(shè)
由于上市公司要出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，公司為達(dá)到審計(jì)師的要求會(huì)加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)，完善的內(nèi)部控制建設(shè)會(huì)提高公司的運(yùn)營效果，會(huì)導(dǎo)致公司的經(jīng)營效果大幅提高。為此提出假設(shè)1。
H1：出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的上市公司，2012年的經(jīng)營效果比2011年顯著提高。
出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告后會(huì)使上市公司的透明度增強(qiáng)，并且顯示出公司的管理運(yùn)行機(jī)制良好，根據(jù)信號(hào)傳遞理論，投資者會(huì)對(duì)上市公司的信任度增強(qiáng)，公司的財(cái)務(wù)報(bào)告真實(shí)性會(huì)顯著增強(qiáng)，投資者會(huì)傾向于選擇出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的公司，進(jìn)而為投資者帶來超額收益，故出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告會(huì)產(chǎn)生一定的市場(chǎng)反應(yīng)。
H2：上市公司出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告日后市場(chǎng)反應(yīng)會(huì)出現(xiàn)顯著變化。
三、實(shí)證研究
（一）樣本選擇來源及處理
本文選擇了滬深A(yù)股主板出具2012年內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的50家公司的經(jīng)營業(yè)績(jī)和市場(chǎng)反應(yīng)分別作為研究對(duì)象來驗(yàn)證H1和H2。在選取樣本時(shí)，對(duì)年報(bào)公布后有重大事項(xiàng)發(fā)生的公司、發(fā)生合并或新設(shè)立公司、ST公司、金融保險(xiǎn)行業(yè)公司進(jìn)行剔除，最后符合標(biāo)準(zhǔn)的滬深兩市各選25家上市公司。數(shù)據(jù)來源有國泰安數(shù)據(jù)庫、巨潮資訊網(wǎng)、中注協(xié)以及證監(jiān)會(huì)網(wǎng)站。所有數(shù)據(jù)均使用SPSS軟件進(jìn)行處理。
（二）Logistic 多元回歸分析
1.模型設(shè)定。H1的因變量選取為“是否出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告”作為虛擬因變量。H1的自變量共有7個(gè)：營運(yùn)能力指標(biāo)中選擇存貨周轉(zhuǎn)率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率和應(yīng)付賬款周轉(zhuǎn)率作為自變量，盈利能力選擇市盈率和資產(chǎn)收益率作為自變量，財(cái)務(wù)能力選擇現(xiàn)金比率作為償債指標(biāo)保證，發(fā)展能力選擇資本積累率作為自變量。見表1。
H1假設(shè)通過構(gòu)建Logistic多元回歸模型分析是否出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告對(duì)各因素的擬合分析，建立如下模型：
Internal control=β0+β1 ×inventory+β2 ×AR+β3×AP+β4×PE+β5×ROE+β6×cashratio+β7 ×capaccumu+ε
其中，β0為常數(shù)項(xiàng)，β1、β2、β3、β4、β5、β6、β7為自變量系數(shù)，ε為誤差項(xiàng)。
2.樣本處理。由于50家公司所處行業(yè)和規(guī)模有差異，在對(duì)H1進(jìn)行l(wèi)ogistic回歸時(shí)，將樣本處理為相對(duì)規(guī)模，其中2012年指標(biāo)為2012年期末規(guī)模/2011年年末規(guī)模，2011年指標(biāo)為2011年期末規(guī)模/2010年年末規(guī)模。鑒于文章的篇幅，本文未列出所有樣本處理后原始數(shù)據(jù)。
3.logistic回歸結(jié)果。見表2。
4.結(jié)果分析。根據(jù)logistic回歸分析，結(jié)果表明：
（1）出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告對(duì)上市公司的運(yùn)營能力影響顯著，上市公司內(nèi)部控制建設(shè)完善后會(huì)提高存貨周轉(zhuǎn)率和應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率，這是由于內(nèi)控完善會(huì)減少庫存并及時(shí)催收客戶欠款，使公司的運(yùn)營能力大幅提高。但是內(nèi)控完善后對(duì)公司的應(yīng)付賬款周轉(zhuǎn)率有反向作用且影響不顯著，這是由于內(nèi)控制度建設(shè)會(huì)使公司最大程度利用商業(yè)信用，最大限度利用公司自有現(xiàn)金流。
（2）出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告對(duì)上市公司的盈利能力有正向影響。上市公司內(nèi)控制度越完善，上市公司市盈率會(huì)越高，且影響顯著，這是由于內(nèi)控完善后會(huì)使成本降低，投資者會(huì)傾向于選擇內(nèi)控制度完善的公司，引起公司股價(jià)上升，市盈率上升。但是對(duì)凈資產(chǎn)收益率會(huì)產(chǎn)生一定抑制作用且作用不顯著。原因在于內(nèi)部控制制度的完善需要一定的成本，為此會(huì)帶來一定的凈利潤降低。
（3）內(nèi)控制度完善后對(duì)償債能力和發(fā)展能力影響為正向促進(jìn)作用，但影響效果不顯著。這表明內(nèi)控制度完善后可以提高上市公司的整體狀況，并對(duì)公司的發(fā)展帶來一定的積極作用。
（三）事件分析法
1.研究過程。
（1）定義事件。本文針對(duì)H2假設(shè)定義上市公司出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告為研究事件，定義內(nèi)控審計(jì)報(bào)告披露日為t=0。
（2）定義窗口期。2012年內(nèi)控審計(jì)報(bào)告基本于2013年4月披露，本文選取截至4月15日之前出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的上市公司為研究對(duì)象，將窗口長(zhǎng)度確定為10天，事件窗定義為（-10，10），清潔期定義為（-60，-11）。
（3）確定超額收益率ARit。超額收益率是實(shí)際收益率與正常收益率的差額。本文事件窗的實(shí)際收益率由樣本公司的實(shí)際股價(jià)確定Rir；正常收益率由CAPM確定――通過線性回歸模型以滬深兩股指數(shù)為基準(zhǔn)確立的正常收益率Rim。ARit=Rir-Rim。
（4）計(jì)算所有樣本在t時(shí)刻平均資本收益率 AARit=（1/N）ARit，計(jì)算單個(gè)樣本在某時(shí)間區(qū)間的累計(jì)超額收益率CARi（t1，t2）=ARit和整個(gè)樣本的累計(jì)平均超額收益率CAR=AARt。
2.檢驗(yàn)思路。H2 因變量為累計(jì)資產(chǎn)回報(bào)率CAR，檢驗(yàn)累計(jì)超額收益率CAR（t1，t2）是否顯著異于0：利用單樣本t檢驗(yàn)進(jìn)行檢驗(yàn)，如果顯著異于零，則表明出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告會(huì)在披露日產(chǎn)生一定的市場(chǎng)影響，引起股票價(jià)格的顯著變化。
3.實(shí)證數(shù)據(jù)檢驗(yàn)結(jié)果。見表3。
（1）檢驗(yàn)結(jié)果。根據(jù)表3樣本公司CAR的t值檢驗(yàn)結(jié)果來看，出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告對(duì)市場(chǎng)會(huì)產(chǎn)生影響，除出具當(dāng)日的一組數(shù)據(jù)影響為相反，出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的市場(chǎng)反應(yīng)總體上呈促進(jìn)作用。圖1為樣本公司在披露內(nèi)控審計(jì)報(bào)告后的平均超額收益率AAR的變化趨勢(shì)；圖2為累計(jì)平均超額收益變化圖。從CAR整體變化趨勢(shì)上來看，出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告這一事件在一定期間內(nèi)會(huì)產(chǎn)生正向的導(dǎo)向作用，會(huì)為投資者帶來短期內(nèi)的超額收益。由于t=10時(shí)CAR趨于0，說明該事件的影響期間較短。
（2） 結(jié)果分析。根據(jù)圖中所示具體變化趨勢(shì)可以看出，在出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告之前會(huì)出現(xiàn)超額收益趨勢(shì)，在內(nèi)控報(bào)告出具前階段t=-6開始，在t=-2時(shí)會(huì)達(dá)到峰值，這說明投資者對(duì)于內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的預(yù)期較高，投資者此時(shí)會(huì)存在一定的套利行為。出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告之后，t=-2到t=1階段，CAR出現(xiàn)了一定程度的下落，并于t=1時(shí)停止下降，次階段的下降可能原因是由于不同的投資者對(duì)于內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的期望值過高，認(rèn)為公司的價(jià)值被高估，進(jìn)而轉(zhuǎn)手。但在出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告之后超額收益會(huì)出現(xiàn)波動(dòng)，但在t=10時(shí)CAR趨于0，說明出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的超額收益于10天后基本消失。
四、小結(jié)
本文針對(duì)2012年上市公司出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告這一披露規(guī)范的影響進(jìn)行實(shí)證分析論證。通過對(duì)樣本上市公司進(jìn)行研究，得到以下結(jié)論：一是上市公司應(yīng)證監(jiān)會(huì)要求披露內(nèi)控審計(jì)報(bào)告，為了取得無保留的標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，在加大了對(duì)內(nèi)部控制的建設(shè)的同時(shí)自身獲益，表現(xiàn)為運(yùn)營能力的顯著提高。完善內(nèi)控建設(shè)對(duì)盈利能力、發(fā)展能力和財(cái)務(wù)狀況上雖然沒有顯著改善，但會(huì)帶來正面的積極影響；二是上市公司出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告后，投資者對(duì)內(nèi)控報(bào)告和內(nèi)控建設(shè)存在利好預(yù)期，由于不同投資者對(duì)于內(nèi)控預(yù)期值不同，故公司在披露內(nèi)控審計(jì)報(bào)告會(huì)產(chǎn)生一定市場(chǎng)反應(yīng)，并在較短時(shí)期內(nèi)為投資者帶來超額收益。出具報(bào)告一定時(shí)期后，超額收益消失，投資者只能獲取正常收益。
總體來說，證監(jiān)會(huì)的相關(guān)要求對(duì)于上市公司披露內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的影響比較積極，并且收效良好。盡管會(huì)使上市公司加大披露成本，但上市公司會(huì)因自身制度建設(shè)的完善獲得顯化和未顯化的制度紅利；對(duì)于投資者來說，上市公司披露制度的完善，增加了公司的透明度，有效降低了成本，故披露內(nèi)控審計(jì)報(bào)告會(huì)產(chǎn)生一定的積極市場(chǎng)反應(yīng)。J
參考文獻(xiàn)：
1.池國華，張傳財(cái)，韓洪靈.內(nèi)部控制缺陷信息披露對(duì)個(gè)人投資者風(fēng)險(xiǎn)認(rèn)知的影響：一項(xiàng)實(shí)驗(yàn)研究[J].審計(jì)研究，2012，（2）.
2.張然，王會(huì)娟，許超.披露內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)與鑒證報(bào)告會(huì)降低資本成本嗎？[J].審計(jì)研究，2012，（1）.
3.方紅星，劉丹.內(nèi)部控制質(zhì)量與審計(jì)師變更―――來自我國上市公司的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，2013，（2）.
一、2006年的主要工作
1、嚴(yán)格審計(jì)的紀(jì)律和制度
審計(jì)部是一個(gè)新設(shè)部室，領(lǐng)導(dǎo)寄予我們厚望，同志們也關(guān)注著我們的發(fā)展，我深知責(zé)任重大。為了使內(nèi)部審計(jì)工作在公司管理中得以順利開展，審計(jì)部在成立后的第一次全體會(huì)議上，就根據(jù)制定的年度工作計(jì)劃，并結(jié)合內(nèi)部人員的具體業(yè)務(wù)能力，本著既要明確各自崗位職責(zé)，還要堅(jiān)持分工不分家的原則，進(jìn)行了內(nèi)部分工。并從工作紀(jì)律、工作作風(fēng)、工作態(tài)度、工作形象和工作結(jié)果等五個(gè)方面提出了具體的要求。這些基礎(chǔ)工作的進(jìn)行，為我們?nèi)旯ぷ鞯捻樌归_打下了扎實(shí)的基礎(chǔ)。
2、積極開展對(duì)駐外分公司財(cái)務(wù)管理的監(jiān)督和評(píng)價(jià)
臨沂獅瑪公司是我公司至今唯一一家對(duì)外獨(dú)立開展經(jīng)營業(yè)務(wù)的駐外分公司，年生產(chǎn)各種復(fù)合肥近40000噸，加上銷售總公司的肥料，2006年銷售收入已經(jīng)突破了一億元，公司的資產(chǎn)總額也達(dá)到了1000多萬元。但是由于種種原因，該公司一直沒有建立起完整、嚴(yán)密的內(nèi)部核算管理制度，從而使會(huì)計(jì)信息的反映帶有很大的不真實(shí)性，也給總公司的財(cái)務(wù)管理帶來了一定的風(fēng)險(xiǎn)性。根據(jù)公司領(lǐng)導(dǎo)的要求，我們?cè)趯?duì)其會(huì)計(jì)核算進(jìn)行檢查審核的同時(shí)，先后分兩個(gè)階段對(duì)該公司的財(cái)務(wù)管理進(jìn)行規(guī)范、核查。第一階段是參照總公司的相關(guān)制度，幫助該公司制定其內(nèi)部的財(cái)務(wù)管理制度，建立健全倉庫管理的工作流程，健全會(huì)計(jì)核算的賬簿體系，規(guī)范會(huì)計(jì)核算程序，建立嚴(yán)格的、定期的會(huì)計(jì)報(bào)告制度。第二階段，對(duì)規(guī)范后的會(huì)計(jì)核算制度，實(shí)施正常的審計(jì)檢查，通過這一系列工作，規(guī)范了該公司核算制度的同時(shí)，也教育了會(huì)計(jì)人員，增強(qiáng)了他們做好工作的責(zé)任心，起到了很好的效果。
3、嚴(yán)格費(fèi)用報(bào)銷規(guī)定，嚴(yán)格費(fèi)用審核
今年是我公司各種費(fèi)用報(bào)銷新規(guī)定出臺(tái)的第一年，舊的報(bào)銷程序和標(biāo)準(zhǔn)對(duì)審計(jì)工作影響很大，突出反映在人們的認(rèn)識(shí)上。審計(jì)是執(zhí)行各種規(guī)章制度的前沿，審計(jì)人員就是把這個(gè)關(guān)口的，將不符合規(guī)定的支出堵在這個(gè)關(guān)口之外，是我們審計(jì)人員的責(zé)任。我們從一開始的單純的業(yè)務(wù)費(fèi)用審核逐步擴(kuò)大到后勤的費(fèi)用審核、生產(chǎn)車間工資的審核、裝卸費(fèi)的審核、車間修理費(fèi)的審核等，基本上包括了所有的支出。為了保證這一工作的質(zhì)量，我們利用可利用的一切時(shí)間，組織學(xué)習(xí)公司出臺(tái)的新規(guī)定，新同志為了盡快提高自己的技能，主動(dòng)請(qǐng)教老同志，并對(duì)要點(diǎn)及時(shí)做好筆記，所作的這一切都為做好這項(xiàng)工作打下了良好的基礎(chǔ)。一年以來，盡管我們對(duì)費(fèi)用的審核量上不斷增大，但基本上沒有出現(xiàn)有問題的審核，從而有效的配合了公司的財(cái)務(wù)管理工作。
4、利用一切可利用的機(jī)會(huì)，為領(lǐng)導(dǎo)提供市場(chǎng)監(jiān)管信息
根據(jù)公司領(lǐng)導(dǎo)的安排，今年，我先后到河南和省內(nèi)的幾個(gè)市場(chǎng)。針對(duì)市場(chǎng)反映出的問題，進(jìn)行了核查，并結(jié)合核查進(jìn)行了市場(chǎng)調(diào)研，這也是審計(jì)部2006年工作計(jì)劃的一項(xiàng)基本內(nèi)容。核查中，我們晝夜兼程，為了把問題核查清楚，把市場(chǎng)調(diào)研準(zhǔn)確，每到一處都積極地與客戶溝通，多方收集市場(chǎng)信息資料，這一切都為我們后期報(bào)告的撰寫積累了豐富的第一手資料。先后兩次的市場(chǎng)走訪，形成了近萬字的報(bào)告，把問題找準(zhǔn)了，建議提對(duì)了，得到了公司領(lǐng)導(dǎo)的肯定和客戶、業(yè)務(wù)人員的好評(píng)。
5、工業(yè)園區(qū)建設(shè)項(xiàng)目的結(jié)算工作已接近尾聲
根據(jù)工作計(jì)劃，并經(jīng)公司領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)后，組織了對(duì)工業(yè)園區(qū)建設(shè)項(xiàng)目施工單位報(bào)價(jià)的核對(duì)及園區(qū)設(shè)備計(jì)價(jià)等工作。園區(qū)項(xiàng)目建設(shè)跨度長(zhǎng)、項(xiàng)目多、投資大、施工單位多、資料零散，我們通過努力一一克服了這些困難，截止到10月底這項(xiàng)工作已基本結(jié)束。此項(xiàng)工作的順利開展，既較好的維護(hù)了我們金正大公司的對(duì)外形象，也為公司取得了可觀的經(jīng)濟(jì)效益。
6、應(yīng)收賬款的回收工作進(jìn)展順利
按照工作計(jì)劃，組織了應(yīng)收賬款的回收工作。為了使這項(xiàng)工作做得扎實(shí)有效，在公司財(cái)務(wù)部的通力配合下，首先對(duì)截止到2006年12月31日之前的應(yīng)收賬款進(jìn)行了梳理，并根據(jù)內(nèi)部的落實(shí)情況編制了賬齡分析表。本著先清沒有問題的客戶這一原則，組織實(shí)施了清查、清收工作。截止到今年10月底，共清收賬款176390元，較好的維護(hù)了公司的合法權(quán)益。
二、工作中存在的不足
1、審計(jì)工作還存在盲點(diǎn)，如對(duì)經(jīng)濟(jì)合同的審查。
在企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)中產(chǎn)生的各類經(jīng)濟(jì)合同是企業(yè)經(jīng)營管理的一項(xiàng)重要內(nèi)容。實(shí)施有效的經(jīng)濟(jì)合同審核也是內(nèi)部審計(jì)的一項(xiàng)重要工作。早在審計(jì)部成立之初就制定出了要建立有效的的合同管理機(jī)制的工作計(jì)劃，提出了要全程參與施工合同、大型設(shè)備及物資采購合同的擬定、評(píng)審乃至簽訂的建議和目標(biāo)，并要求與有關(guān)科室、部門共同配合對(duì)合同的主要條款和要素進(jìn)行評(píng)審、會(huì)簽，以達(dá)到簽訂的所有合同都滿足可行性、合法性、效益性的要求，并對(duì)合同的執(zhí)行情況進(jìn)行全過程跟蹤監(jiān)督。但是由于種種原因，特別是我自身的努力不夠，這項(xiàng)工作至今也沒有開展起來，形成了審計(jì)工作的一個(gè)盲點(diǎn)。（今年我向公司提出了要成立合同管理領(lǐng)導(dǎo)小組的建議）
2、審計(jì)工作還不夠深入、細(xì)致
審計(jì)工作是一項(xiàng)政策性、專業(yè)性很強(qiáng)的工作。在內(nèi)部審計(jì)工作當(dāng)中，既要本部門積極主動(dòng)，也需要其他科室部門的合作，更需要按公司計(jì)劃進(jìn)行。但是一年來可能由于我對(duì)公司要求的理解方面還存在差距，導(dǎo)致了我們工作中經(jīng)常表現(xiàn)出依賴性大、主動(dòng)性差和開拓性不高的弱點(diǎn)。針對(duì)工作中反映出的三性，我又詳細(xì)的找出了工作中存在的二十個(gè)問題（見附表）
3、審計(jì)的職能有待加強(qiáng)
回顧一年來我們的審計(jì)工作，往往理順性、規(guī)范性的成分多，審計(jì)評(píng)價(jià)的成分少。之所以出現(xiàn)這種現(xiàn)象與我的思想認(rèn)識(shí)有關(guān)，更與我開拓意識(shí)不強(qiáng)有關(guān)。我一直認(rèn)為這只是剛開始，一切還不規(guī)范，審計(jì)工作頭緒比較亂，等理順好了以后的審計(jì)工作也就好開展了。正是這種思想的存在，使我們?cè)诠ぷ髦袩o形的淡化了審計(jì)的職能。
4、本部門的人員對(duì)公司開展的各項(xiàng)活動(dòng)參與不夠積極
審計(jì)部成立之初，從對(duì)公司內(nèi)開展內(nèi)部審計(jì)工作項(xiàng)目存在不確定性及為公司節(jié)約人力資源的角度考慮，組架不大。可這樣一來，在保證正常的費(fèi)用審核和工資審核的前提下，再應(yīng)對(duì)其他活動(dòng)時(shí)，人員就顯得緊張了。特別是下半年園區(qū)建設(shè)工程結(jié)算核對(duì)工作開展以來，審計(jì)部?jī)?nèi)每名成員的工作都無形中加重了，再參加公司舉行的活動(dòng)時(shí)就顯得力不從心了，所以對(duì)公司下半年特別是進(jìn)入三季度后組織的活動(dòng)，我表現(xiàn)得不是很積極，或多或少的影響了整體的活動(dòng)效果。
三、2007年的工作計(jì)劃
2007年審計(jì)部的總體工作目標(biāo)是：在2006年審計(jì)工作在公司經(jīng)營管理中取得了重大突破的基礎(chǔ)上，積極主動(dòng)地開展企業(yè)的效益審計(jì)，加強(qiáng)對(duì)公司財(cái)務(wù)管理及會(huì)計(jì)資料的審計(jì)，評(píng)價(jià)其真實(shí)性、合規(guī)性及效益性。充分發(fā)揮審計(jì)的監(jiān)督職能、評(píng)價(jià)職能和管理控制職能。在具體的工作中，進(jìn)一步調(diào)整工作思路，重點(diǎn)是要把審計(jì)工作的重心前移，將事后審計(jì)同事前、事中審計(jì)并重，努力使審計(jì)的批判性、保護(hù)性和建設(shè)性的作用得到最大程度的發(fā)揮。為公司的二次創(chuàng)業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)做出應(yīng)有的貢獻(xiàn)。
具體的工作有以下六個(gè)方面：
1、繼續(xù)做好費(fèi)用及工資的審核版權(quán)所有
這項(xiàng)工作做好了，就體現(xiàn)了審計(jì)是企業(yè)經(jīng)濟(jì)衛(wèi)士的作用。2006年由于我們非常注重與財(cái)務(wù)部的交流與溝通，這項(xiàng)工作開展得還是比較順利的。特別是對(duì)車間及裝卸隊(duì)工資的審核結(jié)果上墻制度，既體現(xiàn)了審計(jì)的公正、公開、公平，也從某種程度上對(duì)管理者起到了警示作用。
2、重點(diǎn)對(duì)公司基建項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)
企業(yè)的基建工程既是一個(gè)投資大的地方，也是一個(gè)容易出問題給企業(yè)造成損失的地方。參照2006三季度以來我們進(jìn)行的工業(yè)園區(qū)基建項(xiàng)目的工程驗(yàn)收、施工單位報(bào)價(jià)核對(duì)的工作，雖然過程很順利，也維護(hù)了公司的合法權(quán)益，但是這只是淺層次、簡(jiǎn)單的、事后的審核，并不能很好的體現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)對(duì)投資項(xiàng)目的管理監(jiān)督的作用。2006年我們要保證不僅從形式上，還要在內(nèi)容上對(duì)基建項(xiàng)目進(jìn)行全方位的整體監(jiān)督審計(jì)，積極爭(zhēng)取總公司及相關(guān)部室的配合，努力做到從項(xiàng)目立項(xiàng)、工程投標(biāo)、施工隊(duì)伍選擇及具體施工合同的簽訂、施工過程中項(xiàng)目的變更簽證、建筑材料的選定和價(jià)格的確定，直至竣工決算的全過程參與，為審計(jì)工作能深入細(xì)致的開展打下基礎(chǔ)，絕不只做最后收方工作的隨從者。
3、積極開展對(duì)公司財(cái)務(wù)信息的核查與審計(jì)
2007年制定的《內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)定》中已經(jīng)明確規(guī)定了要定期開展對(duì)公司財(cái)務(wù)活動(dòng)的審核任務(wù)。但由于我沒有把主要精力放在這項(xiàng)工作上，所以很難對(duì)公司的財(cái)務(wù)管理作出正確的評(píng)價(jià)，也沒能為公司領(lǐng)導(dǎo)提供過有效的管理信息。2006年我們審計(jì)部將每季度對(duì)公司的財(cái)務(wù)收支憑證審計(jì)一次，重點(diǎn)監(jiān)督檢查各項(xiàng)制度的執(zhí)行情況和會(huì)計(jì)處理情況。全年分兩次對(duì)總公司的經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行全面的審計(jì)，評(píng)價(jià)其真實(shí)性、合理性及有效性，努力為公司決策層提供及時(shí)有效的財(cái)務(wù)狀況和公司經(jīng)營管理情況的信息。
2007年我們還要加強(qiáng)對(duì)生產(chǎn)一線成本核算的監(jiān)管，全年計(jì)劃對(duì)每一個(gè)生產(chǎn)車間進(jìn)行一次全面的成本核算管理的核查，以幫助生產(chǎn)車間嚴(yán)格成本核算制度，減少浪費(fèi)、增加收入。（1）審查產(chǎn)品的生產(chǎn)是否是按計(jì)劃生產(chǎn)的，是否有審批手續(xù)。（2）原材料的耗用數(shù)量是否是真正的耗用，有無出庫單，出庫單的辦理是否嚴(yán)格按手續(xù)，程序是否合規(guī)，包裝物的耗用是否與產(chǎn)量一致。（3）生產(chǎn)產(chǎn)品的成本計(jì)算是否正確，包括直接材料、直接人工、燃料、動(dòng)力等是否有依據(jù)手續(xù)，并要與計(jì)劃消耗數(shù)量相比較，找出節(jié)、超原因（4）設(shè)備的保養(yǎng)保護(hù)。
4、繼續(xù)做好對(duì)駐外分公司的制度執(zhí)行和經(jīng)濟(jì)效益的審計(jì)
在即將過去的一年里這項(xiàng)工作我們開展得比較順利，2006年我們要在這個(gè)良好開端的基礎(chǔ)上繼續(xù)做好這項(xiàng)工作，每季度對(duì)駐外分公司的財(cái)務(wù)收支和制度執(zhí)行情況進(jìn)行審計(jì)，全面反映其現(xiàn)金流轉(zhuǎn)及經(jīng)濟(jì)效益情況。
5、繼續(xù)做好應(yīng)收賬款的清收工作
組織應(yīng)收賬款的清收工作仍然是2006年審計(jì)部的一項(xiàng)重要工作，我們將每?jī)蓚€(gè)月一次對(duì)應(yīng)收賬款進(jìn)行分析、評(píng)價(jià)，努力爭(zhēng)取在04年清收工作的基礎(chǔ)上再有大的突破。（我已在建議中提出了要成立應(yīng)收賬款清收小組）
6、積極配合銷售公司，加強(qiáng)對(duì)市場(chǎng)營銷的監(jiān)督檢查。
根據(jù)集團(tuán)公司安排，20__年初本人到紀(jì)審部工作。對(duì)此次工作變動(dòng)，我坦然面對(duì)，面對(duì)新的部門、新專業(yè)，以積極的心態(tài)投入到新的工作中，繼續(xù)秉承“老老實(shí)實(shí)做人、踏踏實(shí)實(shí)做事”的原則，認(rèn)真做好每一件事，力所能及的為集團(tuán)公司的發(fā)展做出自己應(yīng)有的貢獻(xiàn)。下面就我一年來的思想、學(xué)習(xí)、工作及廉政情況給大家做一匯報(bào)，請(qǐng)同志們批評(píng)指正。
一、思想學(xué)習(xí)情況
作為一名黨員干部，本人認(rèn)真學(xué)習(xí)黨的理論知識(shí)，堅(jiān)持用與時(shí)俱進(jìn)的科學(xué)理論武裝頭腦，理論聯(lián)系實(shí)際，做到學(xué)有所思、學(xué)有所悟，學(xué)有所用，時(shí)刻牢記黨員的責(zé)任和義務(wù)，永遠(yuǎn)在思想上保持先進(jìn)性。
面對(duì)新部門、新專業(yè)及新知識(shí)，我以小學(xué)生的姿態(tài)，認(rèn)真學(xué)習(xí)審計(jì)、紀(jì)檢監(jiān)察等知識(shí)，參加了省公司舉辦的審計(jì)人員學(xué)習(xí)班，認(rèn)真學(xué)習(xí)了《國網(wǎng)公司審計(jì)人員基礎(chǔ)知識(shí)》、《國網(wǎng)公司紀(jì)檢監(jiān)察干部實(shí)用手冊(cè)》等書籍，熟悉工作程序，掌握工作知識(shí)，為快速進(jìn)入工作角色打下基礎(chǔ)。
認(rèn)真學(xué)習(xí)集團(tuán)公司安排的機(jī)關(guān)作風(fēng)建設(shè)的學(xué)習(xí)課程，深刻領(lǐng)會(huì)，并將之融匯到具體的工作中；同時(shí)本人通過各種方式，不間斷的閱讀、學(xué)習(xí)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)刊物和書籍，保持對(duì)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)及經(jīng)濟(jì)活動(dòng)理解，并在現(xiàn)實(shí)的工作實(shí)踐中加以運(yùn)用。
二、工作情況
1、按照20__年審計(jì)工作計(jì)劃，本人主持并完成了對(duì)物業(yè)公司原經(jīng)理辛社輝、監(jiān)理公司原經(jīng)理付紅衛(wèi)、管理公司原經(jīng)理郭團(tuán)社、調(diào)試公司原經(jīng)理王萬海的經(jīng)濟(jì)責(zé)任（離任審計(jì)）審計(jì)和調(diào)試公司大唐渭河電廠項(xiàng)目、監(jiān)理公司河北黃驊項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)。在審計(jì)工作中，客觀、公正評(píng)價(jià)被審計(jì)人員的工作業(yè)績(jī)，全面真實(shí)反映被審計(jì)單位（項(xiàng)目）的真實(shí)經(jīng)營情況，為被審計(jì)單位的生產(chǎn)經(jīng)營提供借鑒，為集團(tuán)公司的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展提供了可靠翔實(shí)的依據(jù)。審計(jì)過程嚴(yán)密，審計(jì)結(jié)論獨(dú)立客觀，審計(jì)人員嚴(yán)格遵守審計(jì)注意事項(xiàng)，廉潔自律，受到了被審計(jì)單位的一致好評(píng)。在省公司20__年優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目評(píng)審中，對(duì)管理公司原經(jīng)理郭團(tuán)社的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)項(xiàng)目獲得了評(píng)審組的一致好評(píng)，有望獲得優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目。
2、根據(jù)省公司審計(jì)部的工作安排，本人在20__年6月被省公司審計(jì)部抽調(diào)參加了省公司廢舊物資專項(xiàng)檢查，具體檢查了西安電力機(jī)械廠、陜西送變電公司、渭南供電局三家單位；20__年7月，參加了國網(wǎng)公司的湖南省電力公司廢舊物資稽核檢查，對(duì)湖南省電力公司本部、湖南電力設(shè)備廠、常德電業(yè)局、衡陽電業(yè)局的廢舊物資管理情況進(jìn)行了檢查；20__年10月，參加了省公司對(duì)秦川電站儀表廠的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。在以上外部審計(jì)中，本人運(yùn)用自己的知識(shí)和能力，高質(zhì)量地完成了任務(wù)，受到了省公司審計(jì)部領(lǐng)導(dǎo)的贊賞。
通過以上外部審計(jì)工作，開拓了視野，學(xué)習(xí)了兄弟單位好的經(jīng)驗(yàn)，使自己的業(yè)務(wù)知識(shí)得到了檢驗(yàn)，更好的拓展了自己的知識(shí)面和知識(shí)深度。
3、小金庫專項(xiàng)治理工作
按照國網(wǎng)公司、省公司“小金庫”專項(xiàng)治理的工作安排，從20__年7月開始，按照“橫向到邊、縱向到底”的原則，在集團(tuán)公司內(nèi)部全面開展了“小金庫”專項(xiàng)治理，本人兼任“小金庫”專項(xiàng)治理辦公室主任，負(fù)責(zé)具體工作?？朔藛T缺乏、與正常審計(jì)和外出審計(jì)交叉干擾等困難，經(jīng)過自查自糾、督導(dǎo)檢查、回頭看三個(gè)階段，歷時(shí)半年時(shí)間，檢查部門11個(gè)，班組8個(gè)，子分公司（項(xiàng)目部）63個(gè)（含6個(gè)子分公司），多經(jīng)企業(yè)1個(gè)，黨團(tuán)工會(huì)3個(gè)，接受省公司檢查三次，出具檢查報(bào)告二十余份，檢查過程扎實(shí)，資料準(zhǔn)備翔實(shí)，工作質(zhì)量較高。
三、廉政情況
在工作生活中，本人時(shí)刻牢記“公生明、廉生威”的古訓(xùn)，認(rèn)真學(xué)習(xí)公司安排的各類廉政讀物的學(xué)習(xí)，在思想上時(shí)刻保持警惕性。在審計(jì)工作中，堅(jiān)決執(zhí)行審計(jì)紀(jì)律，廉潔奉公，做好表率，樹立高尚的道德情操。
一、以轉(zhuǎn)變執(zhí)法、司法理念為導(dǎo)向，進(jìn)一步加強(qiáng)隊(duì)伍建設(shè)。一是要加強(qiáng)學(xué)習(xí)，堅(jiān)守法治信仰。深入學(xué)習(xí)黨的十和十八屆三中、四中全會(huì)精神，認(rèn)真學(xué)習(xí)領(lǐng)會(huì)中央司法體制改革的各項(xiàng)部署要求，深入開展法律業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)培訓(xùn)，切實(shí)增強(qiáng)人權(quán)意識(shí)、程序意識(shí)、證據(jù)意識(shí)和監(jiān)督意識(shí)，以法治的理念指導(dǎo)實(shí)踐，不斷提高執(zhí)法辦案的規(guī)范意識(shí)和工作水平。二是要深化教育，提高思想認(rèn)識(shí)。高度重視思想教育工作，積極踐行社會(huì)主義核心價(jià)值觀，不斷鞏固深化黨的群眾路線教育實(shí)踐活動(dòng)成果，針對(duì)隊(duì)伍思想和素質(zhì)現(xiàn)狀，加強(qiáng)教育和引導(dǎo)，堅(jiān)守職業(yè)良知，堅(jiān)持執(zhí)法司法為民。三是要嚴(yán)格管理，確保執(zhí)業(yè)廉潔。針對(duì)執(zhí)法辦案的重要崗位和腐敗易生的關(guān)鍵領(lǐng)域，著力加強(qiáng)廉潔制度建設(shè)，從嚴(yán)管理隊(duì)伍。強(qiáng)化對(duì)執(zhí)法辦案、紀(jì)律作風(fēng)情況的監(jiān)督檢查，嚴(yán)格防止執(zhí)法、司法人員與當(dāng)事人和律師的非正常接觸，嚴(yán)格防止執(zhí)法、司法人員參與可能影響公正執(zhí)行公務(wù)的活動(dòng)，嚴(yán)格約束執(zhí)法、司法人員各項(xiàng)業(yè)外活動(dòng)，嚴(yán)肅查處違反廉潔規(guī)定的行為，舉一反三，吸取教訓(xùn)。
二、以深化制度建設(shè)為根本，進(jìn)一步規(guī)范執(zhí)法、司法行為。一是要不斷完善制度。制度規(guī)定要具體明確，具有可操作性，以確保制度行之有效。圍繞執(zhí)法辦案的每個(gè)環(huán)節(jié)和社會(huì)關(guān)注的熱點(diǎn)問題，認(rèn)真建立完善相關(guān)制度，切實(shí)規(guī)范執(zhí)法和司法行為。完善、落實(shí)防止冤錯(cuò)案件機(jī)制，規(guī)范調(diào)查取證工作，嚴(yán)格非法證據(jù)排除，堅(jiān)守防止冤錯(cuò)案件的底線。二是要嚴(yán)格執(zhí)行制度。扎緊制度籬笆，發(fā)揮鐵規(guī)效力、讓禁令生威。加大制度和規(guī)范性文件的公開力度，督促規(guī)范有效執(zhí)行。加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督管理，依法嚴(yán)厲處罰違法違規(guī)行為，使規(guī)范的執(zhí)行落到實(shí)處。
三、以推進(jìn)信息化建設(shè)為牽引，進(jìn)一步提升執(zhí)法、司法效能。一是要加大投入。信息化建設(shè)相對(duì)落后的單位和地區(qū)要加大投入，加強(qiáng)硬件設(shè)施和基層基礎(chǔ)建設(shè)，加強(qiáng)軟件研發(fā)運(yùn)用，實(shí)行案件辦理全過程網(wǎng)上流轉(zhuǎn)和全過程網(wǎng)上實(shí)時(shí)動(dòng)態(tài)監(jiān)管，提高辦案效率和監(jiān)督效果。二是要注重統(tǒng)籌和共享。公檢法司之間和各自系統(tǒng)內(nèi)部，要統(tǒng)籌規(guī)劃，整體推進(jìn)，避免各自為政和重復(fù)建設(shè)。要積極推進(jìn)政法信息共享平臺(tái)建設(shè)，充分發(fā)揮有效作用，打破網(wǎng)絡(luò)壁壘，形成信息共享機(jī)制，提高司法效能。三是要堅(jiān)持服務(wù)導(dǎo)向。信息化建設(shè)要更好地服務(wù)于人民群眾對(duì)信息全面公開的迫切期盼，更好地服務(wù)于內(nèi)部監(jiān)督管理和執(zhí)法辦案。要重視政法信息數(shù)據(jù)的處理運(yùn)用，為社會(huì)治理和預(yù)防違法犯罪提供支撐。
四、以加強(qiáng)監(jiān)督制約為核心，進(jìn)一步促進(jìn)規(guī)范運(yùn)行。在自覺接受人大監(jiān)督和社會(huì)各界監(jiān)督的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步加強(qiáng)監(jiān)督制約機(jī)制建設(shè)。一是要加強(qiáng)內(nèi)部制約。公檢法司各機(jī)關(guān)內(nèi)部要進(jìn)一步健全完善監(jiān)督管理機(jī)制，完善落實(shí)辦案負(fù)責(zé)制和過錯(cuò)責(zé)任追究。二是要加強(qiáng)相互制約。公檢法司各機(jī)關(guān)之間要按照法律規(guī)定的原則強(qiáng)化相互間監(jiān)督制約機(jī)制建設(shè)。要保障律師執(zhí)業(yè)權(quán)利，充分發(fā)揮律師在促進(jìn)司法公正中的職能作用。檢察機(jī)關(guān)要進(jìn)一步提高法律監(jiān)督能力，敢于監(jiān)督、善于監(jiān)督，切實(shí)履行好法律賦予的監(jiān)督職能。三是要繼續(xù)深化司法公開。積極回應(yīng)群眾關(guān)切，全面推行執(zhí)法和司法公開，進(jìn)一步搭建平臺(tái)，創(chuàng)新形式，不斷拓展公開的范圍、內(nèi)容，切實(shí)保障群眾的知情權(quán)、表達(dá)權(quán)和監(jiān)督權(quán)，以公開促規(guī)范，以規(guī)范保公正，以公正樹公信。
1.1 會(huì)計(jì)電算化概述
會(huì)計(jì)電算化簡(jiǎn)單來說就是通過計(jì)算機(jī)將信息技術(shù)應(yīng)用到會(huì)計(jì)工作中的操作實(shí)施過程。從宏觀方面來說，會(huì)計(jì)電算化包括會(huì)計(jì)工作中出現(xiàn)的一切電子信息技術(shù)的使用。從微觀方面來說，會(huì)計(jì)電算化具體包括電子信息技術(shù)在組織、規(guī)劃、實(shí)施、管理、人員培訓(xùn)、制度建立、會(huì)計(jì)審計(jì)等方面的應(yīng)用內(nèi)容等。目前公司的會(huì)計(jì)信息已經(jīng)逐漸膨脹，必須才用現(xiàn)代數(shù)據(jù)信息處理方式，不斷提高公司的信息化水平，是公司的決策過程更加科學(xué)與合理，從而促進(jìn)公司的效益與利潤提升。
1.2 會(huì)計(jì)電算化下公司主要業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
會(huì)計(jì)電算化的實(shí)施，就好比一把雙刃劍，既單來無限便捷，同時(shí)又充滿諸多風(fēng)險(xiǎn)。會(huì)計(jì)電算化重新設(shè)計(jì)并改進(jìn)了原有手工記賬的缺陷，并且也改變了公司的部分業(yè)務(wù)流程的順序與具體實(shí)施操作內(nèi)容。在使用會(huì)計(jì)電算化的軟件以前，許多公司基本是基于計(jì)算機(jī)來進(jìn)行業(yè)務(wù)系統(tǒng)的設(shè)計(jì)與架構(gòu)，基本都是圍繞一個(gè)業(yè)務(wù)流程的來設(shè)計(jì)的，比如銷售模塊、采購模塊和財(cái)務(wù)模塊等。但是這些模塊皆不是根據(jù)整個(gè)公司的宏觀業(yè)務(wù)流程來進(jìn)行設(shè)計(jì)的。會(huì)計(jì)電算化的軟件不能使從公司的材料采購到材料付款、采購訂單的生成等一系列業(yè)務(wù)的實(shí)現(xiàn)。
在會(huì)計(jì)電算化軟件的使用主要需要面的業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)主要是公司業(yè)務(wù)流程、公司應(yīng)用架構(gòu)、公司數(shù)據(jù)質(zhì)量和公司技術(shù)架構(gòu)這幾個(gè)方面。其中，公司業(yè)務(wù)流程的改變使公司的內(nèi)部控制受到重大影響，同時(shí)也提出了對(duì)公司的內(nèi)部管理和財(cái)務(wù)收支的監(jiān)測(cè)和控制新的要求，這使得公司的內(nèi)部控制重點(diǎn)發(fā)生了重大變化。例如，在會(huì)計(jì)電算化軟件的使用中，利用好及時(shí)來處理手工記賬流程，例如進(jìn)行審批處理的自動(dòng)化等，提高了財(cái)務(wù)工作人員處理各種業(yè)務(wù)流程的工作效率。
2 案例分析天歐檢測(cè)技術(shù)有限公司會(huì)計(jì)電算化審計(jì)存在的問題
天歐檢測(cè)技術(shù)有限公司原來是中國在天津市的警備區(qū)設(shè)立的主要進(jìn)行鍋爐檢驗(yàn)的站點(diǎn)，在機(jī)構(gòu)規(guī)模、檢測(cè)能力、檢測(cè)技術(shù)水平和經(jīng)營服務(wù)水平等各方面均具有全國同行業(yè)先進(jìn)水平。天歐檢測(cè)技術(shù)有限公司注冊(cè)資金九百萬元，年均項(xiàng)目額6.5億元人民幣。秉承軍企作風(fēng)嚴(yán)謹(jǐn)，工作認(rèn)真，堅(jiān)持原則的優(yōu)良傳統(tǒng)，服務(wù)的行業(yè)主要包括石油方面、石化方面、燃?xì)夥矫?、熱力方面、電力方面、化工方面、制藥方面、鍋爐方面、容器方面、橋梁和金屬結(jié)構(gòu)方面等，形成了多元化與體系化共同發(fā)展，專業(yè)化、精細(xì)化共同進(jìn)步的發(fā)展勢(shì)態(tài)。
天歐檢測(cè)技術(shù)有限公司所選擇的會(huì)計(jì)電算化軟件系統(tǒng)為金蝶軟件公司開發(fā)的金蝶財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)K3-2008-6.1.153標(biāo)準(zhǔn)版，運(yùn)行環(huán)境為windows2003操作系統(tǒng)，軟件模式為B/S結(jié)構(gòu)，該軟件的客戶端運(yùn)行環(huán)境為Windows/XP及IE7以上版本的瀏覽器。支持標(biāo)準(zhǔn)的TCP/IP網(wǎng)絡(luò)通信協(xié)議，能夠在標(biāo)準(zhǔn)的以太網(wǎng)局域網(wǎng)中正常運(yùn)行。通過分析天歐檢測(cè)技術(shù)有限公司財(cái)務(wù)部的運(yùn)作，發(fā)現(xiàn)有很多問題，其中最突出的是以下三方面：
2.1 財(cái)務(wù)人員的專業(yè)能力有待提升
目前，天歐檢測(cè)技術(shù)有限公司財(cái)會(huì)隊(duì)伍共4人，主要有會(huì)計(jì)主管人員、會(huì)計(jì)人員、出納人員、審計(jì)人員。4位財(cái)務(wù)人員的工作經(jīng)驗(yàn)均在10年以上，其學(xué)歷均是大專學(xué)歷以上。通過調(diào)查發(fā)現(xiàn)，天歐檢測(cè)技術(shù)有限公司財(cái)會(huì)隊(duì)伍存在學(xué)歷和專業(yè)技術(shù)能力有待提升，對(duì)信息技術(shù)了解不夠深入。
2.2 財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)選擇不合適
目前，天歐檢測(cè)技術(shù)有限公司選用的財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)是金蝶財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)K3-2008-6.1.153的版本。此財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)在操作界面的設(shè)計(jì)方面比較友好，對(duì)于客戶而言簡(jiǎn)單易用，僅僅需要熟悉其中一個(gè)功能模塊的使用，就了解并熟練使用其他模塊。但是由于金蝶K3財(cái)務(wù)管理軟件主要是針對(duì)小型生產(chǎn)公司而設(shè)計(jì)的，功能雖然不少，但不能滿足天歐公司的去求，存在缺陷：財(cái)務(wù)系統(tǒng)的兼容性能與穩(wěn)定性能較差。操作復(fù)雜，難以發(fā)揮實(shí)際功效。
2.3 會(huì)計(jì)電算化操作存在舞弊現(xiàn)象
天歐檢測(cè)技術(shù)有限公司財(cái)務(wù)部門在引入金蝶財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)之后，使相關(guān)財(cái)務(wù)部門工作不在使用復(fù)雜的紙質(zhì)憑證和賬簿，使財(cái)務(wù)工作人員的工作速度與質(zhì)量有所提升。但是，隨著公司會(huì)計(jì)電算化改革的不斷深入，公司會(huì)計(jì)電算化的舞弊事件也有所增加，使公司的會(huì)計(jì)電算化發(fā)展受到嚴(yán)重的影響。
3 天歐檢測(cè)技術(shù)有限公司應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)電算化審計(jì)問題的對(duì)策
通過前文對(duì)天歐檢測(cè)技術(shù)有限公司實(shí)施會(huì)計(jì)電算化過程中存在的問題的分析總結(jié)，發(fā)現(xiàn)該公司目前的會(huì)計(jì)電算化工作有待提升。為了完善公司的會(huì)計(jì)電算化制度，將會(huì)計(jì)電算化引向更高更深層次，本文試探性地針對(duì)天歐檢測(cè)技術(shù)有限公司的會(huì)計(jì)電算化進(jìn)程中存在的問題給出以下三點(diǎn)建議措施。
3.1 更新觀念，樹立信息化意識(shí)
如今已經(jīng)進(jìn)入網(wǎng)絡(luò)信息的時(shí)代，從長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展戰(zhàn)略的角度來看，公司應(yīng)以全新的觀念來審視會(huì)計(jì)電算化的作用，并進(jìn)行長(zhǎng)期戰(zhàn)略規(guī)劃。因此，天歐檢測(cè)技術(shù)有限公司的管理領(lǐng)導(dǎo)層必須重視會(huì)計(jì)電算化的落實(shí)和推進(jìn)，正確定位會(huì)計(jì)電算化。
3.2 建立健全會(huì)計(jì)電算化內(nèi)部控制制度
對(duì)于天歐檢測(cè)技術(shù)有限公司公司來說，為公司的現(xiàn)實(shí)需求，應(yīng)及時(shí)建立一套與公司流程管理模式相匹配的內(nèi)部控制體系；同時(shí)加強(qiáng)安全程序控制，并對(duì)系統(tǒng)維護(hù)控制加強(qiáng)管理； 建立內(nèi)部審計(jì)制度，使其監(jiān)督并核查會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中內(nèi)部控制度的有效實(shí)施，確保會(huì)計(jì)信息處理的效率和質(zhì)量。
20世紀(jì)90年代，隨著上海證券交易所和深圳證券交易所的成立，我國規(guī)定，上市公司對(duì)外披露的財(cái)務(wù)報(bào)告必須經(jīng)獨(dú)立的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)并發(fā)表審計(jì)意見。這表明了審計(jì)報(bào)告的重要性。
信息含量是指公開披露的信息是否是預(yù)期使用者進(jìn)行投資決策的依據(jù)，能否影響投資者的財(cái)務(wù)決策。審計(jì)意見是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)上市公司的財(cái)務(wù)信息所出具的鑒證意見，能夠提高投資者對(duì)會(huì)計(jì)信息的信任和依賴程度，從而有利于做出正確的財(cái)務(wù)決策。審計(jì)意見的信息含量是指上市公司在披露注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具審計(jì)報(bào)告后，外部信息使用者根據(jù)意見類型做出投資決策，引起股票價(jià)格不同程度的波動(dòng)。因此，上市公司年報(bào)披露的審計(jì)意見是投資市場(chǎng)需要的信息，是投資者決策的有用信息，具有信息含量。
對(duì)審計(jì)意見的信息含量研究，國內(nèi)外學(xué)者已經(jīng)開展了多年，但是并沒有得出一致的結(jié)論。我國學(xué)者早期對(duì)審計(jì)意見信息含量的研究發(fā)現(xiàn)，審計(jì)意見并沒有顯著的信息含量?？赡苁怯捎谖覈缙谧C券市場(chǎng)發(fā)展并不完善，審計(jì)制度不健全。隨著近幾年我國資本市場(chǎng)快速發(fā)展，市場(chǎng)準(zhǔn)入制度和監(jiān)督體系不斷完善，上市公司的數(shù)量逐年增加，同時(shí)披露非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的上市公司逐漸增多，這就為我們審計(jì)意見的市場(chǎng)反應(yīng)提供了豐富的資源。本文以2012―2013年滬深兩市上市公司年報(bào)中披露的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見為研究對(duì)象， 判斷在審計(jì)意見披露的較短時(shí)間內(nèi)，非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見是否會(huì)產(chǎn)生市場(chǎng)反應(yīng)，股票價(jià)格下跌；非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見與標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見產(chǎn)生的股票價(jià)格變化是否顯著不同；以此來探究我國上市公司披露審計(jì)報(bào)告是否會(huì)引起明顯的市場(chǎng)反應(yīng)，是否具有信息含量問題。
2 研究假設(shè)
審計(jì)報(bào)告是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面按照財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制并實(shí)現(xiàn)公允反映發(fā)表審計(jì)意見的書面文件。審計(jì)報(bào)告具有鑒證、保護(hù)和證明的作用。
審計(jì)報(bào)告分為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告和非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告。標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，是指不含有強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段、其他事項(xiàng)段或其他任何修飾性用語的無保留意見的審計(jì)報(bào)告。標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告表明，上市公司披露的財(cái)務(wù)信息是真實(shí)公允的，投資者可以信賴財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容，并依據(jù)披露的信息進(jìn)行投資決策。非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，是指帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或者其他事項(xiàng)段的無保留意見的審計(jì)報(bào)告和非無保留意見的審計(jì)報(bào)告，非無保留意見的審計(jì)報(bào)告包括保留意見的審計(jì)報(bào)告、否定意見的審計(jì)報(bào)告和無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告表明財(cái)務(wù)報(bào)告中的會(huì)計(jì)信息可能存在虛假的或影響持續(xù)經(jīng)營的情況，投資者在做決策時(shí)要注意分辨 。
理論上來說，如果上市公司被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，向市場(chǎng)傳遞的是利好的消息，說明該公司的管理層是值得信賴的，外部信息使用者可以信任上市公司的會(huì)計(jì)信息，增強(qiáng)了決策有用性，資本市場(chǎng)和投資者對(duì)上市公司的評(píng)價(jià)較好。這種情況下，股票的價(jià)格可能會(huì)保持平穩(wěn)或略微上漲。而如果上市公司被出具了非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，對(duì)公司來說是利空的消息，信息使用者會(huì)降低對(duì)財(cái)務(wù)信息的信賴度，對(duì)公司的持續(xù)經(jīng)營能力和盈利能力產(chǎn)生懷疑，減少或退出對(duì)股票的投資，從而使股票價(jià)格下跌。由此提出以下假設(shè)：
H1：審計(jì)意見具有信息含量的上市公司被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見會(huì)引起股票價(jià)格的負(fù)向變動(dòng)。
H2：被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見和標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的上市公司，股票價(jià)格變動(dòng)顯著不同，產(chǎn)生的市場(chǎng)評(píng)價(jià)不同。
3 研究設(shè)計(jì)
以傳統(tǒng)的市場(chǎng)反應(yīng)模型為基礎(chǔ)，根據(jù)假設(shè)H1和假設(shè)H2設(shè)定多元回歸模型如下：
CARi：被解釋變量，第i家上市公司的累計(jì)超額收益；
OPi：第i家上市公司的審計(jì)意見，設(shè)為虛擬變量，用0和1表示，非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見為1，標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見為0；
EPS：每股收益變化率作為控制變量，每股收益反映會(huì)計(jì)的盈利水平，具有信息含量，會(huì)對(duì)累計(jì)超額收益產(chǎn)生顯著影響；
DIVi：股利分配政策，設(shè)為虛擬變量，分配股利取1，不分配股利取0。企業(yè)分配股利會(huì)向市場(chǎng)傳遞企業(yè)經(jīng)營狀況良好的信號(hào)，未來發(fā)展前景較好，引起股價(jià)上升，從而增加企業(yè)價(jià)值；
InVi：資產(chǎn)規(guī)模，作為控制變量，它反映著企業(yè)的經(jīng)營能力和獲利能力，但是，資產(chǎn)規(guī)模越大，也表明企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)越大；
OPi×EPS：反映的是審計(jì)意見與每股收益變化率聯(lián)合作用對(duì)被解釋變量的影響。
市場(chǎng)反應(yīng)采用審計(jì)報(bào)告公布日前后一段時(shí)間窗口下的累計(jì)超額收益率來表示。本文在選擇審計(jì)報(bào)告日的時(shí)間窗口時(shí)，選擇審計(jì)報(bào)告公布日前后3個(gè)交易日、前后4個(gè)交易日和前后5個(gè)交易日。沒有選擇更短的時(shí)窗是由于，在審計(jì)報(bào)告較短時(shí)窗內(nèi)投資者可能還來不及反應(yīng)。
在計(jì)算累計(jì)超額收益率時(shí)，普遍采用的有兩種模型：市場(chǎng)模型和市場(chǎng)調(diào)整模型。國外學(xué)者在運(yùn)用對(duì)比這兩種模型計(jì)算累計(jì)超額收益率時(shí)發(fā)現(xiàn)，市場(chǎng)調(diào)整模型得到的結(jié)果更準(zhǔn)確，所以本文采取市場(chǎng)模型來計(jì)算累計(jì)超額收益率。以下是以市場(chǎng)調(diào)整模型為基礎(chǔ)計(jì)算超額收益率。
具體計(jì)算步驟如下：
①計(jì)算個(gè)股的實(shí)際（日）收益率：
Ri，t=（Pt，-Pt-1）/Pt
Ri，t：上市公司i在第t日的實(shí)際報(bào)酬率；
Pt，Pt-1：分別是上市公司i在第t和t-1交易日的股票收盤價(jià)格。
②計(jì)算個(gè)股期望正常收益率，用市場(chǎng)綜合指數(shù)收益率代替：
Rm，t=（Pm，t-Pm，t-1）/Pm，t-1
Rm，t：第t日個(gè)股期望收益率，通過上市公司i所在的證券市場(chǎng)股票價(jià)格行業(yè)指數(shù)計(jì)算得到；
Pm，t，Pm，t-1：市場(chǎng)行業(yè)指數(shù)在t，t-1交易日的收盤價(jià)。
③計(jì)算第i家上市公司在第t日的超額收益：
ARit=Rit-Rmt
ARit：第i家上市公司在第t日的超額收益。
④樣本組平均超額收益率：
AAR=AR
⑤事件期樣本組累計(jì)平均超額收益率：
CAR（t1，t2）=AAR
研究以上市公司審計(jì)報(bào)告公布日為第0日。
4 樣本選取
我們以2012年和2013年滬深兩市A股上市公司為初始研究對(duì)象，剔除了ST、*ST公司以及金融行業(yè)的上市公司，將研究樣本分為兩組上市，一組是在2012年和2013年披露非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的上市公司，即研究樣本組；另一組是在這兩年披露標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見的公司，即控制樣本組。本文研究所用財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、非財(cái)務(wù)信息以及審計(jì)意見類型和市場(chǎng)收益等數(shù)據(jù)，都來自國泰安CSMAR數(shù)據(jù)庫。
4.1 研究樣本的選取
選取2012年和2013年發(fā)表非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見A股上市公司，包括無保留意見加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段、保留意見、否定意見和無法表示意見。
4.2 控制樣本的選取
本文選取發(fā)表標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見的A股上市公司作為控制樣本組的樣本公司，同時(shí)要滿足以下條件：
①與研究樣本公司審計(jì)報(bào)告的年度相同。我國的資本市場(chǎng)還處于不斷發(fā)展和持續(xù)完善的階段，每一年的政策環(huán)境可能會(huì)有差異，這樣不同的宏觀環(huán)境下，很難保證相同的審計(jì)報(bào)告意見類型會(huì)產(chǎn)生類似的市場(chǎng)反應(yīng)。
②與研究樣本公司所屬行業(yè)相同。不同的行業(yè)所處的行業(yè)生命周期可能不同，選取同一行業(yè)可以消除不同行業(yè)盈利波動(dòng)的不一致性，有效控制行業(yè)效應(yīng)對(duì)累計(jì)超額收益的影響。
③與研究樣本資產(chǎn)規(guī)模類似。主要是為了防止公司規(guī)模影響累計(jì)超額收益。
按照證監(jiān)會(huì)公布的最新行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，尋找滿足上述條件且與樣本公司每股收益變化率類似的標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見公司，然后剔除在審計(jì)報(bào)告公布日前后5天有重大事件發(fā)生，以及數(shù)據(jù)不全或數(shù)據(jù)無法獲取的上市公司。最終得到控制樣本公司共112家，其中2012年53家，2013年59家?？刂茦颖竟臼峭ㄟ^手工搜集和整理選取的。最終的樣本選取結(jié)果見下表：
5 結(jié)果及分析
根據(jù)“3研究設(shè)計(jì)”中的研究模型，本文通過多元回歸法對(duì)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的信息含量進(jìn)行檢驗(yàn)。在文中選取較短的時(shí)間窗口進(jìn)行多元回歸分析，原因是較短的時(shí)間窗口可以排除因其他重大事項(xiàng)對(duì)股價(jià)波動(dòng)產(chǎn)生的影響。擬將事件窗口確定為上市公司審計(jì)報(bào)告日披露前后3天，4天和5天，即[-3，3]，[-4， 4]，[-5，5]，來重點(diǎn)研究非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見對(duì)股價(jià)波動(dòng)的影響方向和影響程度。未選取[-2，2]和[-1，1]時(shí)窗是因?yàn)樘痰臅r(shí)間可能使證券市場(chǎng)和投資者來不及做出決策，不能準(zhǔn)確反映非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見影響股票價(jià)格變動(dòng)的方向和程度。最終得到以下的分析結(jié)果：
t statistics in parentheses；
* p
如上表所示，我們可以看到在[-5，5]，[-4，4]，[-3，3]三個(gè)研究窗口中，審計(jì)意見（OP）的系數(shù)都為負(fù)值。與我們的預(yù)期一致，表明審計(jì)報(bào)告是具有信息含量的，被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的上市公司，投資者對(duì)他們的評(píng)價(jià)較差，引起了股價(jià)的負(fù)向波動(dòng)，假設(shè)H1得以驗(yàn)證。上市公司的審計(jì)意見，非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見為1，標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見為0。所以O(shè)P的系數(shù)是證券市場(chǎng)和投資者對(duì)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見與標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見反應(yīng)的差異，三個(gè)研究窗口中在5%的顯著性水平下顯著為負(fù)，結(jié)果表明市場(chǎng)對(duì)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見與標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見的反應(yīng)存在顯著差異，假設(shè)H2得以驗(yàn)證。
6 結(jié)論
本文通過梳理國內(nèi)外關(guān)于審計(jì)意見信息含量相關(guān)研究，發(fā)現(xiàn)信息使用者在投資決策時(shí)，不僅重視挖掘的財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)含信息，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的鑒證報(bào)告――審計(jì)意見報(bào)告也開始逐步關(guān)注并重視。因此本文以我國資本市場(chǎng)的上市公司數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，來實(shí)證考察審計(jì)意見的信息含量。通過選取2012年和2013年滬深A(yù)股上市公司共260個(gè)研究樣本，運(yùn)用事件研究法和多元回歸法進(jìn)行檢驗(yàn)，實(shí)證結(jié)果證明，不同的審計(jì)意見會(huì)產(chǎn)生不同的市場(chǎng)評(píng)價(jià)，影響外部信息使用者的投資決策，因此審計(jì)意見具有信息含量，從而驗(yàn)證假設(shè)；為了提高審計(jì)報(bào)告信息含量，我們從以下三個(gè)方面提出相應(yīng)的政策建議。
6.1 加強(qiáng)證券監(jiān)管
我國資本市場(chǎng)還處于不斷發(fā)展和完善的過程中，建立健全證券市場(chǎng)的準(zhǔn)入條件和退出機(jī)制，一方面有利于公司上市更加趨于市場(chǎng)化；另一方面，敦促監(jiān)督上市公司通過合法經(jīng)營和合法途徑來提高經(jīng)營效率和效果，增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。
加強(qiáng)對(duì)上市公司的監(jiān)管，建立一系列科學(xué)合理的考核指標(biāo)，堅(jiān)決制止上市公司提供虛假報(bào)告擾亂市場(chǎng)秩序的行為，提高對(duì)市場(chǎng)行為的獎(jiǎng)勵(lì)和懲罰力度，從而促進(jìn)我國資本市場(chǎng)不斷健全和完善。
6.2 加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管及法律責(zé)任
注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的審計(jì)報(bào)告質(zhì)量的高低直接影響審計(jì)意見的信息含量，進(jìn)一步影響投資者的財(cái)務(wù)決策。因此要加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管，嚴(yán)懲注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反職業(yè)道德的行為，通過繼續(xù)教育等手段增強(qiáng)專業(yè)勝任能力，提高審計(jì)報(bào)告質(zhì)量，增強(qiáng)審計(jì)報(bào)告的可理解性。
建立健全審計(jì)的法律責(zé)任制度和體系，強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律意識(shí)。不斷發(fā)展和完善檢驗(yàn)審計(jì)意見的手段和措施，加強(qiáng)獎(jiǎng)勵(lì)和懲罰的力度。
2011年我國開始對(duì)部分上市公司實(shí)施內(nèi)控審計(jì)，其中大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所都對(duì)上市公司出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告。強(qiáng)制審計(jì)后，披露內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的上市公司數(shù)量逐漸增多，其中非標(biāo)準(zhǔn)意見的審計(jì)報(bào)告數(shù)量也逐漸增多，越來越多的上市公司內(nèi)部控制缺陷被暴露出來。大部分無保留意見加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告披露上市公司的內(nèi)控缺陷問題、持續(xù)經(jīng)營問題，但未披露其對(duì)內(nèi)部控制的影響。個(gè)別內(nèi)控審計(jì)報(bào)告存在混淆內(nèi)控缺陷分類情況，存在規(guī)避出具否定意見的嫌疑。目前內(nèi)控審計(jì)報(bào)告還存在內(nèi)控缺陷的性質(zhì)及影響披露不夠充分、準(zhǔn)確的問題。同時(shí)，內(nèi)控審計(jì)報(bào)告還存在結(jié)論或相關(guān)信息披露與內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告不一致，但雙方并未給予相關(guān)說明的問題。我國上市公司內(nèi)控審計(jì)工作剛剛起步，仍存在很多問題需要完善。
二、披露現(xiàn)狀
強(qiáng)制審計(jì)后，我國上市公司內(nèi)控審計(jì)報(bào)告披露情況逐步得到改善，2012年60%以上的上市公司披露了內(nèi)控審計(jì)報(bào)告，而2013年則有70%以上的上市公司披露了內(nèi)控審計(jì)報(bào)告，披露內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的上市公司數(shù)量呈上升趨勢(shì)，報(bào)告質(zhì)量在逐步提高。
1.披露總體情況分析
本文分析了2012年和2013年我國滬深主板上市公司的內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告以及內(nèi)控審計(jì)報(bào)告，并根據(jù)國泰安中國上市公司內(nèi)控研究數(shù)據(jù)庫中的數(shù)據(jù)進(jìn)行匯總，匯總結(jié)果如下：
2012年我國2492家上市公司中有981家未披露內(nèi)控審計(jì)報(bào)告，占總體比例為39.37%，60.63%的上市公司披露了內(nèi)控審計(jì)報(bào)告，其中有1486家上市公司的審計(jì)意見類型為標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，占總體比例為59.63%，占已披露總數(shù)的比例為98.35%。在1511家披露了內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的上市公司中，有20家上市公司被出具了無保留意見加事項(xiàng)段的審計(jì)意見，5家上市公司被出具否定意見加說明段的審計(jì)意見，分別占披露內(nèi)控審計(jì)報(bào)告上市公司總數(shù)的1.32%和0.33%。
2013年我國共有2355家上市公司，其中有553家未披露內(nèi)控審計(jì)報(bào)告，占總體比例為23.48%，有1802家上市公司披露了內(nèi)控審計(jì)報(bào)告，占上市公司總數(shù)的76.52%。在已披露內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的上市公司中，有1753家上市公司的審計(jì)意見類型為標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，占總體比例為74.44%，占已披露總數(shù)的比例為97.28%。在1802家披露了內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的上市公司中，有36家上市公司被出具了無保留意見加事項(xiàng)段的審計(jì)意見，有兩家上市公司被出具了保留意見加事項(xiàng)段的審計(jì)意見，11家上市公司被出具否定意見加說明段的審計(jì)意見，分別占披露內(nèi)控審計(jì)報(bào)告上市公司總數(shù)的2%、0.11%和0.61%。
通過對(duì)兩年的披露情況進(jìn)行對(duì)比發(fā)現(xiàn)，2013年未披露內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的上市公司比2012年下降了43.63%，被出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的上市公司比2012年上升了17.97%，被出具無保留意見加事項(xiàng)段審計(jì)意見的上市公司比2012年增加了80%，2013年有兩家公司被出具了保留意見加事項(xiàng)段的審計(jì)意見，而2012年沒有上市公司被出具保留意見加事項(xiàng)段的審計(jì)意見，而2013年被出具否定意見加說明段的審計(jì)意見的上市公司比2012年多了6家。通過對(duì)比可以得知，2013年我國上市公司披露內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的數(shù)量有所增加，被出具各類審計(jì)報(bào)告類型的上市公司的數(shù)量都有所增長(zhǎng)，由此可看出，2013年各上市公司內(nèi)控審計(jì)力度有所加大，同時(shí)也暴露出了我國上市公司普遍存在的內(nèi)控問題。
2.內(nèi)部控制缺陷問題分析
2012年和2013年分別有20家和36家上市公司被出具無保留意見加事項(xiàng)段的審計(jì)意見。其中大多數(shù)上市公司存在一般缺陷，少部分上市公司存在重要缺陷或重大缺陷。在被披露的缺陷類型中有很多典型的缺陷內(nèi)容，例如，公司停業(yè)整頓，持續(xù)經(jīng)營能力出現(xiàn)重大不確定性，工程方面和關(guān)聯(lián)方交易方面存在缺陷，執(zhí)行管理制度和信息披露相關(guān)制度存在不規(guī)范的情形。還有一些公司內(nèi)審部門尚未配備具有專業(yè)知識(shí)的內(nèi)部審計(jì)人員，不足以對(duì)內(nèi)控制度的執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督和檢查，或者公司未能及時(shí)構(gòu)建與新市場(chǎng)開拓風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)的內(nèi)控，信息披露及時(shí)性和完整性方面還存在缺陷。
在被出具否定意見的上市公司中，大多數(shù)都存在重要缺陷或重大缺陷。例如，貴糖股份公司蔗渣、原煤等大宗原材料的成本核算基礎(chǔ)薄弱，部分暫估入賬的大宗原材料缺少原始憑證，影響該等存貨的發(fā)出成本結(jié)轉(zhuǎn)與期末計(jì)價(jià)的正確性，與此相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控運(yùn)行失效，上述重大缺陷導(dǎo)致該公司出現(xiàn)重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)。有效的內(nèi)部控制能夠?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息的真實(shí)完整提供合理保證，而該公司的重大缺陷使其內(nèi)部控制失去這一功能。
其他內(nèi)控缺陷包括，年報(bào)中存在虛假記載和重大遺漏，虛增營業(yè)收入，虛增營業(yè)利潤，虛增歸屬上市公司股東凈利潤。上市公司未能按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和相關(guān)規(guī)定保持有效的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控存在的重大缺陷包括上市公司及其子公司管理層逾越管理權(quán)限審批使用資金，未能對(duì)子公司實(shí)施有效控制。非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控存在重大缺陷，主要包括上市公司和部分子公司的公司治理機(jī)制不健全或者未能有效運(yùn)作。與信息披露有關(guān)的內(nèi)控存在缺陷，重大信息內(nèi)部報(bào)告制度未有效執(zhí)行，導(dǎo)致上市公司未及時(shí)識(shí)別出需履行信息披露義務(wù)的事項(xiàng)和及時(shí)履行信息披露義務(wù)。這些內(nèi)控缺陷只是冰山一角，披露內(nèi)控缺陷的數(shù)量較少并不意味內(nèi)控建設(shè)的質(zhì)量高，還有很多缺陷未被披露，報(bào)告的信息和真實(shí)情況仍有較大差距。
這些已被披露的上市公司內(nèi)控缺陷反映出了我國上市公司存在的內(nèi)控問題，而信息使用者可以通過這些披露的內(nèi)控缺陷了解上市公司的運(yùn)營狀況，從而進(jìn)行相關(guān)決策。從已披露的缺陷類型分析，大部分上市公司披露的是一般缺陷，重大缺陷披露的比例較低，并且遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于美國上市公司內(nèi)控重大缺陷的披露比例，很多公司有可能將重大缺陷歸為重要缺陷和一般缺陷，導(dǎo)致內(nèi)控自我評(píng)價(jià)的失效，致使信息使用者不能完全了解上市公司的實(shí)際情況。因此，我國上市公司內(nèi)控缺陷以及內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的披露還需要完善與提高，這樣才能為信息使用者提供更有保障的信息，也能促使公司完善內(nèi)部控制的建設(shè)。
三、完善內(nèi)控披露的建議
1.提高管理者對(duì)于內(nèi)控缺陷的重視
公司董事會(huì)對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和有效實(shí)施應(yīng)當(dāng)負(fù)有責(zé)任，監(jiān)管層的監(jiān)管是上市公司進(jìn)行內(nèi)控缺陷披露的主要?jiǎng)訖C(jī)，而管理層對(duì)內(nèi)控缺陷的認(rèn)定、評(píng)價(jià)和披露也應(yīng)承擔(dān)責(zé)任。上市公司管理層沒有充分認(rèn)識(shí)到披露內(nèi)控缺陷信息的必要性以及重要性，缺乏披露內(nèi)控缺陷的積極性以及責(zé)任感，導(dǎo)致上市公司披露的內(nèi)控缺陷存在不真實(shí)的成分，最終造成公司內(nèi)控失效的嚴(yán)重后果。因此應(yīng)該加強(qiáng)公司管理層建設(shè)，提高公司披露內(nèi)控缺陷的積極性和責(zé)任感。
2.完善內(nèi)控的有關(guān)規(guī)定
我國內(nèi)控的相關(guān)規(guī)定仍需要進(jìn)一步完善，例如，內(nèi)控缺陷定性模糊，每家上市公司的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)會(huì)有所不同，這就造成注冊(cè)會(huì)計(jì)師在評(píng)估缺陷的嚴(yán)重程度時(shí)沒有可依據(jù)的具體目標(biāo)，可能造成審計(jì)意見缺乏說服力。而美國公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)的審計(jì)準(zhǔn)則第5 號(hào)《與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相整合的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控審計(jì)》可以給我們提供一個(gè)典范，采取目標(biāo)導(dǎo)向的做法進(jìn)行缺陷認(rèn)定。
3.加大對(duì)內(nèi)控信息披露的監(jiān)管力度
提高內(nèi)控信息的披露程度，就需要提高各方的監(jiān)管力度。一方面，政府監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)指導(dǎo)上市公司更好地認(rèn)定和披露內(nèi)控缺陷。另一方面，由于我國內(nèi)控規(guī)范體系剛起步，上市公司內(nèi)控信息披露的積極性較弱，缺乏對(duì)其內(nèi)控披露行為的有效監(jiān)管。因此政府監(jiān)管部門應(yīng)加大內(nèi)控信息披露的監(jiān)管力度，強(qiáng)化上市公司內(nèi)控信息披露的責(zé)任感和法律意識(shí)，從根本上提高內(nèi)控信息披露的質(zhì)量。
同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)控有效性進(jìn)行審計(jì)，有利于加強(qiáng)對(duì)內(nèi)控信息披露質(zhì)量的外部監(jiān)督，進(jìn)而提高公司內(nèi)控披露信息的質(zhì)量。目前，由于我國內(nèi)控審計(jì)剛起步，注冊(cè)會(huì)計(jì)師開展業(yè)務(wù)的能力有待提高，監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的培訓(xùn)，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行內(nèi)控審計(jì)的能力。同時(shí)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)內(nèi)控審計(jì)的監(jiān)督，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)控審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，從根本上提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師內(nèi)控審計(jì)質(zhì)量，實(shí)現(xiàn)內(nèi)控審計(jì)的外部治理作用，從而推動(dòng)我國上市公司內(nèi)控信息的披露，以更好地保護(hù)利益相關(guān)者的權(quán)益。
參考文獻(xiàn)：
[1] 吳壽元. 我國公司內(nèi)控審計(jì)現(xiàn)狀及相關(guān)建議[J]. 中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師， 2013，（10）.
[2] 吳一能. 上市公司內(nèi)控審計(jì)缺陷及對(duì)策[J]. 財(cái)會(huì)月刊， 2013，（07）.
[注]本文系“北方工業(yè)大學(xué)2014年大學(xué)生科技活動(dòng)”與北京高等學(xué)校青年英才計(jì)劃項(xiàng)目（Beijing Higher Education Young Elite Teacher Project）“內(nèi)部控制、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量與資源配置效率”（YETP1428）的階段性研究成果。
作者簡(jiǎn)介：
關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制審計(jì) 上海家化 投資者保護(hù)
2014年3月13日，上海家化公布其被出具否定意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。這是2014年我國公布的第一份否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告，也是繼新華制藥、北大荒、天津磁卡、貴糖股份、海聯(lián)訊之后我國出現(xiàn)的第6份否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告。上海家化為何被出具否定意見內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告？否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告對(duì)投資者利益有何影響？如何完善內(nèi)部控制審計(jì)以保護(hù)投資者利益？本文將對(duì)這些問題進(jìn)行闡述。
一、內(nèi)部控制審計(jì)與投資者保護(hù)簡(jiǎn)述
（一）完善企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的必要性
1.內(nèi)部控制審計(jì)是保證內(nèi)控審計(jì)質(zhì)量的必然要求。我國內(nèi)部控制規(guī)范體系建立的時(shí)間并不長(zhǎng)，仍處于初步建立階段，相關(guān)法律法規(guī)還不健全，且內(nèi)部控制審計(jì)信息的強(qiáng)制披露只針對(duì)主板上市公司，眾多中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司以及廣大非上市企業(yè)當(dāng)前仍處于自愿披露階段。這使得內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告缺乏統(tǒng)一性和規(guī)范性，審計(jì)質(zhì)量得不到保證。有些公司出于自身利益考慮，披露的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告流于形式，對(duì)內(nèi)控缺陷避重就輕、避而不談，甚至?xí)瓟n事務(wù)所幫其遮掩。只有完善內(nèi)部控制審計(jì)，使之走向規(guī)范化，才能保證內(nèi)控審計(jì)質(zhì)量，避免當(dāng)前存在的種種內(nèi)控審計(jì)亂象。
2. 內(nèi)部控制審計(jì)是揭示內(nèi)部控制缺陷、提高公司質(zhì)量的要求。內(nèi)部控制審計(jì)作為內(nèi)部控制的再控制，對(duì)揭示企業(yè)內(nèi)部控制缺陷、提高公司質(zhì)量有重要作用。通過有效的內(nèi)部控制審計(jì)，能及時(shí)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制中存在的重大缺陷和薄弱環(huán)節(jié)，督促管理層采取有效的整改措施，從而使企業(yè)日常經(jīng)營活動(dòng)更加規(guī)范有效，提高公司整理質(zhì)量。王美英（2013）通過對(duì)2007-2009年滬市A股上市公司自愿披露的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的描述性分析，發(fā)現(xiàn)披露公司的財(cái)務(wù)狀況、公司治理、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量都顯著好于未披露公司，表明建立完善的內(nèi)部控制，實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)能夠促進(jìn)上市公司提高公司質(zhì)量。
（二）內(nèi)部控制審計(jì)與投資者保護(hù)的關(guān)系
內(nèi)部控制審計(jì)是保護(hù)投資者利益的重要手段。內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告是投資者了解被投資單位內(nèi)部控制狀況的重要途徑，其審計(jì)質(zhì)量的高低直接影響信息的可靠性，從而影響投資者決策的科學(xué)性并決定資金的選擇與流向。冉筱奇和劉陽（2014）通過對(duì)2011-2012年深、滬兩市A股上市公司股票的日異常收益率（AR）和累計(jì)異常收益率（CAR）的研究，驗(yàn)證了企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的披露引起了股權(quán)投資者的關(guān)注并顯著影響著股權(quán)投資者的決策，使其投資更加趨于理性，具有決策有用性。高質(zhì)量的內(nèi)部控制審計(jì)能提高投資者決策的科學(xué)性，從而有效地保護(hù)投資者利益；而內(nèi)部控制審計(jì)質(zhì)量低下，報(bào)告披露得不充分、不及時(shí)，則會(huì)對(duì)投資者的決策起誤導(dǎo)作用，導(dǎo)致決策失效，從而損害投資者利益。所以，內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)投資者利益的保護(hù)起到至關(guān)重要的作用。
二、上海家化案例分析
（一）案例回顧
2014年3月13日，上海家化聯(lián)合股份有限公司（簡(jiǎn)稱“上海家化”）的2013年年度報(bào)告顯示，普華永道中天會(huì)計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙）對(duì)其公司內(nèi)部控制出具了否定意見的審計(jì)報(bào)告。報(bào)告認(rèn)定上海家化存在三項(xiàng)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷，分別涉及關(guān)聯(lián)交易、銷售返利和運(yùn)輸費(fèi)用核算、財(cái)務(wù)人員培訓(xùn)領(lǐng)域。這是2014年我國公布的第一份否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告，也是繼新華制藥、北大荒、天津磁卡、貴糖股份、海聯(lián)訊之后我國出現(xiàn)的第6份否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告。
（二）出具否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的原因分析
上海家化此次被出具否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告，最主要的原因是其涉及關(guān)聯(lián)交易問題。
關(guān)聯(lián)交易是企業(yè)關(guān)聯(lián)方之間的交易，是公司運(yùn)作中經(jīng)常出現(xiàn)的而又易于發(fā)生不公平結(jié)果的交易。根據(jù)財(cái)政部2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)――關(guān)聯(lián)方披露》的規(guī)定，在企業(yè)財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策中，如果一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊懀约皟煞交騼煞揭陨贤芤环娇刂?、共同控制或重大影響的，?gòu)成關(guān)聯(lián)方。
自2013年5月上海家化原董事長(zhǎng)葛文耀與公司大股東平安信托內(nèi)斗牽出的“小金庫”問題后，上海家化與吳江市黎里滬江日用化學(xué)品廠（簡(jiǎn)稱“滬江日化”）之間是否存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，一直是爭(zhēng)論的焦點(diǎn)。12月17日上海家化發(fā)表整改報(bào)告，正式承認(rèn)滬江日化為其關(guān)聯(lián)公司，并詳細(xì)披露了此前證監(jiān)會(huì)責(zé)令其披露的與滬江日化的關(guān)聯(lián)交易情況，這些交易之前從未經(jīng)過審計(jì)和披露。上海家化與滬江日化的關(guān)聯(lián)交易主要涉及三方面：
1.未在年度報(bào)告中對(duì)關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行披露。整改報(bào)告顯示，不但是上海家化，上海家化集團(tuán)也入股了滬江日化。上海家化集團(tuán)與滬江日化的關(guān)聯(lián)關(guān)系始于2008年3月。當(dāng)時(shí)，上海家化集團(tuán)退休職工管理委員會(huì)（以下簡(jiǎn)稱“集團(tuán)退管會(huì)”）和上海家化退休職工管理委員會(huì)（以下簡(jiǎn)稱“上海家化退管會(huì)”）雙雙出資滬江日化，前者持股10%，后者持股15%。2009年2月，集團(tuán)退管會(huì)在滬江日化的持股比例增加至15%，上海家化退管會(huì)的持股比例增至30%。2012年1月，上海家化退管會(huì)的持股比例增加至33%。2013年5月，集團(tuán)退管會(huì)15%的股份全部退出，上海家化退管會(huì)持股比例減少至30%。7月，上海家化退管會(huì)30%的股份全部退出，滬江日化管理委員會(huì)解散。圖1顯示了上海家化及集團(tuán)與滬江日化之間的股權(quán)關(guān)系。
2.未對(duì)采購銷售關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行審議并在臨時(shí)公告中披露?！渡虾ＷC券交易所股票上市規(guī)則（2012年修訂）》（以下簡(jiǎn)稱《上市規(guī)則》）中明確規(guī)定，上市公司與關(guān)聯(lián)法人發(fā)生的交易金額在300萬元以上，且占公司最近一期經(jīng)審計(jì)凈資產(chǎn)絕對(duì)值0.5%以上的關(guān)聯(lián)交易（上市公司提供擔(dān)保除外），應(yīng)當(dāng)及時(shí)披露。上市公司與關(guān)聯(lián)人發(fā)生的交易（上市公司提供擔(dān)保、受贈(zèng)現(xiàn)金資產(chǎn)、單純減免上市公司義務(wù)的債務(wù)除外）金額在3 000萬元以上，且占上市公司最近一期經(jīng)審計(jì)凈資產(chǎn)絕對(duì)值5%以上的關(guān)聯(lián)交易，除應(yīng)當(dāng)及時(shí)披露外，還應(yīng)當(dāng)提供具有執(zhí)行證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格的證券服務(wù)機(jī)構(gòu)對(duì)交易標(biāo)的出具的審計(jì)或者評(píng)估報(bào)告，并將該交易提交股東大會(huì)審議。
上海家化與滬江日化的關(guān)聯(lián)交易，涉及金額為24.12億元，其中，向滬江日化累計(jì)采購金額為14.33億元，累計(jì)銷售金額為9.79億元。各年份采購和銷售情況見表1。
由表1可知，2008年4月至2013年7月期間，除2008年銷售金額外，各期采購、銷售項(xiàng)金額均逾1億元，遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過《上市規(guī)則》中規(guī)定的300萬元、3 000萬元上限；從采購、銷售金額各自占凈資產(chǎn)的比重來看，各期發(fā)生的采購、銷售金額均超過當(dāng)期凈資產(chǎn)的5%，其中2011年比重達(dá)到最高值，分別為21.41%、14.71%。如此巨大金額的關(guān)聯(lián)交易，之前竟從未經(jīng)過審計(jì)和披露，嚴(yán)重違反了《上市規(guī)則》的相關(guān)規(guī)定。
自從入股滬江日化以來，上海家化的采購金額逐年增加。資料顯示，上海家化入股后的2008年9個(gè)月采購金額為1.35億元，2012年采購金額上升至3.2億元。而上海家化當(dāng)年年報(bào)顯示，公司從前5名供應(yīng)商采購的金額合計(jì)為7.02億元，這意味著僅滬江日化一家就占到前5名總金額的一半以上。由此可見，與滬江日化的關(guān)聯(lián)交易在上海家化日常經(jīng)營活動(dòng)中分量之重。該關(guān)聯(lián)交易未披露，嚴(yán)重影響了報(bào)告的真實(shí)性、可靠性。
3.未對(duì)資金拆借關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行臨時(shí)公告披露。2008年滬江日化因車間改造出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)困難，申請(qǐng)向公司借款，2008年12 月20日公司與滬江日化簽訂借款協(xié)議，協(xié)議中規(guī)定公司向滬江日化提供有償借款，金額為2 000萬元，利息參照人民銀行一年期貸款基準(zhǔn)利率，下浮20%計(jì)算收取，2009年1月4日公司支付滬江日化2 000萬元借款。2009年，滬江日化因廠房改造規(guī)模較原先預(yù)期擴(kuò)大，又向公司申請(qǐng)借款1 000萬元，2009年9月1日公司與滬江日化簽訂借款協(xié)議，協(xié)議中規(guī)定公司向滬江日化提供有償借款，金額為1 000萬元，利息參照人民銀行一年期貸款基準(zhǔn)利率，下浮20%計(jì)算收取，2009年9月14日公司支付滬江日化1 000萬元借款。2010年12月22日，滬江日化按協(xié)議規(guī)定歸還 3 000萬元借款，滬江日化按年支付公司利息。截至2011年5月11日，滬江日化支付完畢相應(yīng)利息，共計(jì)224.64萬元。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)――關(guān)聯(lián)方披露》規(guī)定，企業(yè)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)交易的，應(yīng)當(dāng)在附注中披露該關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、關(guān)聯(lián)交易類型及交易要素。而上海家化與滬江日化發(fā)生的累計(jì) 3 000萬元資金拆借關(guān)聯(lián)交易在之前從未披露過，違背了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。
中國證券監(jiān)督管理委員會(huì)、國務(wù)院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)的《關(guān)于規(guī)范上市公司與關(guān)聯(lián)方資金往來及上市公司對(duì)外擔(dān)保若干問題的通知》（以下簡(jiǎn)稱“《通知》”）規(guī)定，控股股東及其他關(guān)聯(lián)方與上市公司發(fā)生的經(jīng)營性資金往來中，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格限制占用上市公司資金，上市公司不得以有償或無償?shù)夭鸾韫镜馁Y金給控股股東及其他關(guān)聯(lián)方使用的方式將資金直接或間接地提供給控股股東及其他關(guān)聯(lián)方使用。而上海家化將如此巨大數(shù)額的資金拆借給關(guān)聯(lián)方滬江日化，也違背了《通知》中的規(guī)定。
（三）否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告對(duì)投資者利益的影響
信息披露對(duì)公司股價(jià)的波動(dòng)有重要影響，而股價(jià)與投資者的利益密切相關(guān)。通過觀察否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告公布當(dāng)天對(duì)應(yīng)公司股票的漲跌情況，可以從一個(gè)側(cè)面反映出否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告對(duì)投資者利益的影響。表2是我國出現(xiàn)的6份否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告公布當(dāng)天各自股票漲跌情況。
1.對(duì)投資者利益的負(fù)面影響。由表2可知，大多數(shù)公司在否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告公布當(dāng)天的股價(jià)均有不同程度的下跌，這反映出否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的公布對(duì)投資者利益有一定的負(fù)面影響。公司被出具否定意見的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告，表明該公司的內(nèi)部控制存在重大缺陷。被投資單位存在內(nèi)部控制缺陷對(duì)投資者而言是不利消息，劉焱等（2013）證明了公司在披露內(nèi)部控制缺陷之后對(duì)股價(jià)大體上會(huì)產(chǎn)生負(fù)面的市場(chǎng)反應(yīng)，投資者會(huì)對(duì)此產(chǎn)生厭惡情緒，致使股價(jià)下降；而股價(jià)下降則會(huì)導(dǎo)致相關(guān)投資者利益的流出。因此，否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的公布，對(duì)投資者利益有一定的負(fù)面影響。
2.對(duì)投資者利益的正面影響。表2中，雖然多數(shù)公司股價(jià)在公布當(dāng)天下跌，但上海家化卻逆向而行，當(dāng)天股價(jià)非但不降，反而大幅上漲，使相關(guān)投資者獲利。這一反?，F(xiàn)象的原因是多方面的，本文認(rèn)為其中最主要的原因是審計(jì)報(bào)告?zhèn)鬟_(dá)出的正面信號(hào)。
當(dāng)一家公司被出具否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告時(shí)，是否意味其財(cái)務(wù)狀況就較差呢？答案是否定的。雖然審計(jì)機(jī)構(gòu)提出了企業(yè)內(nèi)部控制部分失效，但企業(yè)若能提出整改措施及時(shí)修正以保證財(cái)務(wù)報(bào)表有效，這樣的結(jié)果是可以被投資者所接受的。上海家化對(duì)前期對(duì)應(yīng)數(shù)據(jù)進(jìn)行了追溯調(diào)整，編制年報(bào)時(shí)也避免了可能存在的差錯(cuò)，使其年報(bào)得到與否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告截然不同的結(jié)果：標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的2013年年報(bào)。年報(bào)顯示：2013年上海家化實(shí)現(xiàn)營業(yè)收入44.69億元，歸屬于上市公司股東凈利潤為8億元，分別同比增長(zhǎng)11.74%、28.76%。這也使投資者理性地認(rèn)識(shí)到：雖然上海家化內(nèi)控出了問題，但其財(cái)務(wù)狀況還是良好的。投資者不會(huì)因?yàn)樯虾＜一姆穸ㄒ庖妰?nèi)控報(bào)告而對(duì)其全盤否定，反而對(duì)其良好的財(cái)務(wù)狀況給出了積極的反應(yīng)。
同時(shí)，在內(nèi)部控制審計(jì)還不完善的現(xiàn)階段，上海家化并沒有像部分企業(yè)那樣為自己找“遮羞布”，而是接受了普華永道作為外部審計(jì)師為其提出的意見，普華永道在審計(jì)過程中也保持了自己的審計(jì)獨(dú)立性，這都是非常值得肯定和學(xué)習(xí)的地方。由此可見，否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的公布對(duì)投資者利益的影響并非都是負(fù)面的，隨著投資者對(duì)內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的理性認(rèn)識(shí)不斷深入，否定意見內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的公布也能為投資者帶來利益流入。
三、完善內(nèi)部控制審計(jì)以保護(hù)投資者利益的建議
鑒于當(dāng)前我國內(nèi)部控制審計(jì)仍存在諸多不完善之處，為更好地保護(hù)投資者利益，本文提出以下對(duì)策：
（一）實(shí)行統(tǒng)一規(guī)范的內(nèi)控審計(jì)披露制度
當(dāng)前我國內(nèi)部控制審計(jì)信息的強(qiáng)制披露只針對(duì)主板上市公司，眾多中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司以及廣大非上市企業(yè)當(dāng)前仍處于自愿披露階段。而實(shí)事求是的披露內(nèi)控缺陷并不會(huì)給企業(yè)帶來利益流入，在非強(qiáng)制的政策下，多數(shù)企業(yè)會(huì)“報(bào)喜不報(bào)憂”，粉飾性披露或干脆不披露。將強(qiáng)制披露制度覆蓋到所有上市公司，則可避免企業(yè)因“自愿原則”造成的利己行為。而統(tǒng)一規(guī)范是強(qiáng)制性披露的必要條件，對(duì)披露的時(shí)間和具體內(nèi)容實(shí)行統(tǒng)一規(guī)范的制度規(guī)定，能有效避免信息披露不及時(shí)、不充分的弊病。
（二）建立健全懲戒監(jiān)督機(jī)制
規(guī)章制度的完善并不能保證實(shí)踐環(huán)節(jié)的有效運(yùn)行，這就需要政府加強(qiáng)監(jiān)督和懲戒力度，以經(jīng)濟(jì)處罰為主，輔之以必要的行政處罰。分清責(zé)任方，對(duì)不同程度的未披露內(nèi)控缺陷分等級(jí)實(shí)行經(jīng)濟(jì)和行政處罰，為實(shí)踐環(huán)節(jié)的有效運(yùn)行提供強(qiáng)有力的保障。
（三）上市公司應(yīng)加強(qiáng)內(nèi)控、積極配合審計(jì)工作
上市公司應(yīng)完善自身內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和執(zhí)行，及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正存在的重大缺陷。應(yīng)遵守誠實(shí)守信原則，積極配合內(nèi)控審計(jì)人員的工作，為其合理要求提供人員、資金和環(huán)境支持；虛心接受審計(jì)方提出的建議，不得以辭審、扣費(fèi)等方式對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和審計(jì)人員進(jìn)行威脅。
（四）審計(jì)人員應(yīng)提升執(zhí)業(yè)能力、保持獨(dú)立性
應(yīng)堅(jiān)持實(shí)事求是原則，對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)控存在的缺陷應(yīng)如實(shí)指出并披露；審計(jì)過程中要保持自己的審計(jì)獨(dú)立性，對(duì)被審計(jì)單位的不合理要求應(yīng)予以堅(jiān)決拒絕。同時(shí)，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)人員的培訓(xùn)和考核，讓實(shí)施內(nèi)控審計(jì)的從業(yè)人員能全面把握內(nèi)部控制規(guī)范體系的內(nèi)容，并在實(shí)踐中提升執(zhí)業(yè)能力。
（五）投資者應(yīng)提高判斷力，加強(qiáng)對(duì)信息的關(guān)注理解
作為內(nèi)部控制審計(jì)信息的主要需求者和使用者，投資者對(duì)審計(jì)信息的關(guān)注度和理解，會(huì)反過來影響內(nèi)部控制審計(jì)質(zhì)量的高低，從而影響審計(jì)對(duì)被投資單位內(nèi)部控制的再控制力度。投資者對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)信息的重視與監(jiān)督，可以避免注冊(cè)會(huì)計(jì)師的內(nèi)部控制審計(jì)工作走過場(chǎng)，促進(jìn)上市公司通過內(nèi)部控制審計(jì)真正發(fā)現(xiàn)存在的控制缺陷，減少財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)。應(yīng)加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)信息的重視和理解，把握實(shí)時(shí)動(dòng)態(tài)，密切關(guān)注相關(guān)信息的披露與進(jìn)展；同時(shí)應(yīng)拓展相關(guān)知識(shí)，提高對(duì)信息的鑒別判斷力，使投資決策更加科學(xué)合理。X
參考文獻(xiàn)：
1.李兆華，史春蕾.內(nèi)部控制有效性與投資者保護(hù)實(shí)現(xiàn)路徑[J].現(xiàn)代審計(jì)與會(huì)計(jì)，2014，（2）.
2.劉焱，姚海鑫.內(nèi)部控制重大缺陷和重要缺陷的披露現(xiàn)狀研究――基于2011年上市公司的數(shù)據(jù)分析[J].中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2013，（4）.
3.陳留平，胡悅.上市公司內(nèi)部控制信息披露研究――基于2012年滬市數(shù)據(jù)[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)導(dǎo)刊，2014，1（下）.
4.孫偉.集團(tuán)關(guān)聯(lián)公司之間資金拆借管理淺析[J].會(huì)計(jì)師，2010，（11）.
5.向佳.內(nèi)部控制審計(jì)案例分析――新華制藥被出具否定意見[J].企業(yè)導(dǎo)報(bào)，2012，（11）.
6.余建耀.對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的探討[J].會(huì)計(jì)師，2013，10（上）.
7.孔萍，張佩璐.我國財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)探析[J].國際稅收，2013，（10）.
關(guān)鍵詞：行為動(dòng)機(jī) 行為選擇 行為實(shí)施
關(guān)于導(dǎo)致我國CPA出具虛假審計(jì)報(bào)告的原因，已有很多相關(guān)的研究涉及到了此問題。其主要觀點(diǎn)可歸納如下：審計(jì)委托模式的缺陷使CPA缺乏獨(dú)立性；法規(guī)不健全、對(duì)違法違規(guī)行為的懲治力度不夠；各級(jí)政府的不當(dāng)干預(yù)；審計(jì)定價(jià)不規(guī)范；會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制不到位等。這些研究從多角度，有針對(duì)性的指出了導(dǎo)致我國CPA出具虛假審計(jì)報(bào)告的原因，對(duì)于有關(guān)部門對(duì)癥下藥，采取相關(guān)措施，遏制CPA出具虛假審計(jì)報(bào)告的行為有較大的參考價(jià)值。但由于這些研究的論述所占角度比較多，從多個(gè)不同的方面來論述，因此觀點(diǎn)比較龐雜，在系統(tǒng)性、條理性方面有稍許欠缺。
正是基于上述背景，本文將沿著人的行為路線來分析我國CPA出具虛假審計(jì)報(bào)告的原因，即從CPA產(chǎn)生出具虛假審計(jì)報(bào)告的行為動(dòng)機(jī)，到行為選擇，再到最終行為實(shí)施這一路線，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具虛假審計(jì)報(bào)告的行為及其影響因素進(jìn)行分析和論述。本文力求比較系統(tǒng)并有條理地分析和闡述導(dǎo)致我國CPA出具虛假審計(jì)報(bào)告的原因，指出其中的關(guān)鍵因素及次要因素，并在此基礎(chǔ)上，提出一些遏制我國CPA出具虛假審計(jì)報(bào)告、提高其執(zhí)業(yè)誠信水平的基本措施。旨在為進(jìn)一步探討解決問題的方法和措施提供一點(diǎn)參考。
一、審計(jì)委托模式的天然缺陷導(dǎo)致CPA產(chǎn)生出具虛假審計(jì)報(bào)告的行為動(dòng)機(jī)
CPA的審計(jì)要服務(wù)于眾多的會(huì)計(jì)信息使用者，如：債權(quán)人，股東，潛在投資者等，即CPA的審計(jì)是服務(wù)于社會(huì)公眾的，因此審計(jì)的實(shí)際委托人應(yīng)該是社會(huì)公眾。但在實(shí)際運(yùn)作過程中，由于實(shí)際委托人與會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間進(jìn)行協(xié)商簽約存在較高的交易成本，因此實(shí)際選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所并向其支付審計(jì)費(fèi)用的人是被審計(jì)單位的管理當(dāng)局。這即為審計(jì)委托模式的天然缺陷。
在這種存在天然缺陷的審計(jì)模式下，由上市公司與會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以進(jìn)行雙向選擇，即上市公司可以自行選擇某家會(huì)計(jì)師事務(wù)所來對(duì)自身的財(cái)務(wù)收支以及有關(guān)的經(jīng)營管理活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)，并向其支付審計(jì)費(fèi)用。上市公司即成為了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的客戶，他要靠為上市公司提供審計(jì)服務(wù)并獲得報(bào)酬來支持其生存和發(fā)展。因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師有充分的理由與客戶保持良好的關(guān)系。換句話說，作為提供服務(wù)并收取服務(wù)費(fèi)用的一方——會(huì)計(jì)師事務(wù)所會(huì)本能地產(chǎn)生滿足客戶需求的心理傾向。這對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的獨(dú)立性是一個(gè)考驗(yàn)。從現(xiàn)實(shí)的情況來看，有些注冊(cè)會(huì)計(jì)師就或多或少地產(chǎn)生了袒護(hù)被審單位不良會(huì)計(jì)行為，以滿足客戶需求的心理傾向。這種心理傾向往往會(huì)激發(fā)CPA產(chǎn)生提供虛假審計(jì)報(bào)告的行為動(dòng)機(jī)。而追根溯源，這些情形是由審計(jì)委托模式的天然缺陷所導(dǎo)致的。
由此可見，審計(jì)委托模式的天然缺陷導(dǎo)致了CPA提供虛假審計(jì)報(bào)告的行為動(dòng)
機(jī)。
二、一系列控制機(jī)制的失效導(dǎo)致CPA出具虛假審計(jì)報(bào)告的行為選擇
審計(jì)委托模式的天然缺陷導(dǎo)致了CPA提供虛假審計(jì)報(bào)告的行為動(dòng)機(jī)。而從行為動(dòng)機(jī)到行為選擇還有一個(gè)抉擇的過程。
當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)上市公司有掩飾其不良會(huì)計(jì)行為的意圖時(shí)，其面臨兩個(gè)選擇，分別為：1、偏袒客戶，與上市公司合作，出具虛假審計(jì)報(bào)告；2、盡可能客觀、公正的審計(jì)上市公司的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，并對(duì)其會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性、會(huì)計(jì)處理的一貫性發(fā)表獨(dú)立審計(jì)意見。
下面我們將把CPA作為一個(gè)追求自身效用最大化的理性的經(jīng)濟(jì)人，從注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的角度進(jìn)行成本效益分析，從而闡明其如何進(jìn)行抉擇并最終進(jìn)行其行為選擇，并揭示這一抉擇過程的影響因素。
（一）對(duì)第一種選擇進(jìn)行成本效益分析
如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師選擇與上市公司串通舞弊，發(fā)表虛假審計(jì)報(bào)告以掩飾上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表問題，那么他的收益是花費(fèi)非常小的人力、物力、財(cái)力完成審計(jì)工作，獲得比較滿意的審計(jì)收入，并與客戶建立較好的合作關(guān)系。
CPA面臨的成本或風(fēng)險(xiǎn)包括如下幾個(gè)方面：
1、其違法違規(guī)行為有可能被有關(guān)部門查出的風(fēng)險(xiǎn)
目前我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)實(shí)行的是行業(yè)自律監(jiān)管體系，由中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)對(duì)其會(huì)員進(jìn)行監(jiān)督和管理。質(zhì)量復(fù)核是行業(yè)協(xié)會(huì)的一項(xiàng)自律性監(jiān)管制度。但是這種質(zhì)量復(fù)核方式并不能起到有效的監(jiān)督作用。在全國每年1000多家上市公司的審計(jì)工作底稿中，只有少數(shù)被抽查到。這就導(dǎo)致事務(wù)所存有僥幸心理，在巨大經(jīng)濟(jì)利益的誘惑下，CPA可能會(huì)出具虛假審計(jì)報(bào)。可見，我國目前對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)察力度還是很不夠的，從而使注冊(cè)會(huì)計(jì)師愿意鋌而走險(xiǎn)。
2、可能要承擔(dān)的法律責(zé)任
涉及到注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)行為的法規(guī)有《公司法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《證券法》、《刑法》。雖然所立的法規(guī)比較多，但是這些法規(guī)對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師違法違規(guī)行為的處罰力度還不夠。即CPA的造假成本太低。
我國《刑法》規(guī)定，中介組織人員故意提供虛假證明材料罪，輕者判5年，重者判5至10年，并處罰金；《證券法》也規(guī)定，因中介機(jī)構(gòu)責(zé)任給投資者造成損失的，中介機(jī)構(gòu)要負(fù)賠償責(zé)任。然而，注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反上述條款的案件雖然屢有發(fā)生，但絕大多數(shù)處罰還停留在罰款、停止執(zhí)業(yè)資格等行政處罰的層面上。而罰款這種經(jīng)濟(jì)上處罰的成本，與注冊(cè)會(huì)計(jì)師從被審上市公司得到的比較高的審計(jì)收入相比，就顯得比較微小了，因而難以起到遏制CPA出具虛假審計(jì)報(bào)告的作用。
由此可見，有法不依，執(zhí)法不嚴(yán)，處罰力度不夠，即違法成本較低，無疑助長(zhǎng)了一部分職業(yè)道德不高的事務(wù)所及CPA的投機(jī)冒險(xiǎn)行為，使其敢于頂風(fēng)作案，從而在客觀上助長(zhǎng)了CPA出具虛假審計(jì)報(bào)告的行為。
當(dāng)然，隨著我國在這方面民事賠償制度的健全，未來注冊(cè)會(huì)計(jì)師以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具虛假審計(jì)報(bào)告的違法成本將大大提高。
3、聲譽(yù)、信用等可能受到的負(fù)面影響
審計(jì)也是一種產(chǎn)品，也存在著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，其存在的關(guān)鍵是審計(jì)產(chǎn)品的質(zhì)量，而聲譽(yù)則是審計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量的重要標(biāo)志之一。
從理論上來講，CPA及會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該公正執(zhí)業(yè)，努力保持其良好的信譽(yù)，因?yàn)閷?duì)于中介組織來說，信譽(yù)對(duì)其生存及持續(xù)發(fā)展起著非常重要的作用，如果失去了投資者的信任，就沒有了立足之本。
然而，從我國的狀況來看，整個(gè)社會(huì)的誠信體系嚴(yán)重滯后于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的內(nèi)在要求。由于信用體系建設(shè)的滯后，對(duì)于中介機(jī)構(gòu)（包括：會(huì)計(jì)師事務(wù)所，律師事務(wù)所、證券公司等）并沒有形成足夠的警戒和約束作用，即信譽(yù)降低所引致的成本比較低。因此在這種背景下，許多中介機(jī)構(gòu)為了一己私利，置職業(yè)道德于不顧，置中小投資者利益于不顧、置自身作為一個(gè)信用行業(yè)的名譽(yù)于不顧，淪為了上市公司作假的幫兇。事實(shí)上，社會(huì)信用的惡化加劇了中國上市公司與CPA合謀的會(huì)計(jì)造假問題，也嚴(yán)重阻礙了經(jīng)濟(jì)金融的良性發(fā)展。
綜上可見，若CPA做第一種選擇，即CPA選擇與上市公司串通舞弊，發(fā)表虛假審計(jì)報(bào)告以掩飾上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表問題，那么他的收益是獲得比較滿意的審計(jì)收入，并與客戶建立較好的合作關(guān)系，其面臨的風(fēng)險(xiǎn)和成本包括：違法違規(guī)行為被有關(guān)部門查出的風(fēng)險(xiǎn)、要承擔(dān)的法律責(zé)任、聲譽(yù)、信用等受到的負(fù)面影響?？偟膩碚f，這些成本相對(duì)于收益來說是比較小的。
（二）對(duì)第二種選擇進(jìn)行成本效益分析
如果CPA做第二種選擇，即CPA選擇遵守職業(yè)道德，盡可能客觀、公正的審查上市公司的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，并對(duì)其會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性、會(huì)計(jì)處理的一貫性發(fā)表獨(dú)立審計(jì)意見。其獲得收益就是保持其職業(yè)操守，并樹立良好的公眾形象。但是由于目前我國還缺乏一個(gè)公正、客觀且有影響力的中介組織信用評(píng)價(jià)體系，因此這種無形收益要真正轉(zhuǎn)化為經(jīng)濟(jì)收益，還存在一些難度。此時(shí)，CPA面臨的成本是：失去客戶，收入減少。我國審計(jì)業(yè)務(wù)處于買方市場(chǎng)階段，會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)客戶有較強(qiáng)的依賴性，因此這種失去客戶的成本對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，是比較大的。從我國審計(jì)市場(chǎng)的供給來看，會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模普遍偏小、業(yè)務(wù)收入偏低。許多哦事務(wù)所在經(jīng)濟(jì)上也不可避免地會(huì)對(duì)大客戶產(chǎn)生依賴，致使其難以獨(dú)立、客觀、公正的發(fā)表審計(jì)意見。
綜上可見，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師選擇與遵守職業(yè)道德，客觀、公正的審查上市公司的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，并對(duì)其會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性、會(huì)計(jì)處理的一貫性發(fā)表獨(dú)立審計(jì)意見。其經(jīng)濟(jì)上的收益幾乎沒有，而其成本，卻是比較大的。
（三）對(duì)兩種選擇的成本效益進(jìn)行比較
比較兩種選擇的成本和效益，第一種選擇即CPA出具虛假審計(jì)報(bào)告，從收益和成本方面均優(yōu)于第二種選擇。因此，作為理性人的CPA很有可能會(huì)做第一種選擇。所以我們認(rèn)為，一系列體制的約束及控制機(jī)制的失效導(dǎo)致CPA提供虛假審計(jì)報(bào)告的行為選擇。
三、我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制流于形式，因而導(dǎo)致CPA出具虛假審計(jì)報(bào)告的行為得以實(shí)施
為了確保事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量符合獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，根據(jù)國際慣例，財(cái)政部制定頒布了《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師質(zhì)量控制基本準(zhǔn)則》。然而，通過分析已經(jīng)暴露并接受行