時間：2022-02-14 07:53:45
導(dǎo)語：在傳統(tǒng)成本管理的撰寫旅程中，學(xué)習(xí)并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優(yōu)秀范文，愿這些內(nèi)容能夠啟發(fā)您的創(chuàng)作靈感，引領(lǐng)您探索更多的創(chuàng)作可能。
關(guān)鍵詞：傳統(tǒng)成本管理、新型成本管理、比較分析。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，技術(shù)的進步，產(chǎn)品生命周期的縮短，以及全球性競爭的加劇，自20世紀(jì)80年代以來，許多為適應(yīng)新經(jīng)濟環(huán)境主動改變傳統(tǒng)的成本管理理念，積極采用現(xiàn)代成本管理方法，如作業(yè)成本法、及時生產(chǎn)系統(tǒng)、零存貨、全面質(zhì)量管理、價值鏈等。這些現(xiàn)代成本管理方法的出現(xiàn)不但具有其必然性，并且它們也不是相互孤立的，而是相輔相成的，是具有緊密聯(lián)系的有機統(tǒng)一體。
1傳統(tǒng)成本管理的研究
1.1傳統(tǒng)成本管理基本含義
在企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品過程中，只注重產(chǎn)品在生產(chǎn)過程中成本的管理與核算，而對于企業(yè)的供應(yīng)與銷售環(huán)節(jié)則考慮不多，這種成本管理觀念遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能適應(yīng)市場經(jīng)濟環(huán)境的要求。
1.2傳統(tǒng)成本管理的對象
傳統(tǒng)的成本管理僅限于進行簡單的成本計算，其成本管理對象也就限定在企業(yè)內(nèi)部的生產(chǎn)過程，注重生產(chǎn)過程成本控制和事后成本核算。
1.3傳統(tǒng)成本管理的局限性
（1）傳統(tǒng)成本管理范疇過窄：只注意生產(chǎn)過程中的成本管理；只注重產(chǎn)品制造成本管理；只重視物質(zhì)產(chǎn)品成本管理。
（2）傳統(tǒng)成本管理的觀念落后：將成本管理簡單地等同于降低成本，節(jié)約成了降低成本的基本手段，認(rèn)為只要降低了成本就能帶了高效益。殊不知成本降低也是有限度的，在某些情況下降低成本費用，可能會導(dǎo)致產(chǎn)品質(zhì)量和企業(yè)效益的下降。
（3）傳統(tǒng)成本管理的方法陳舊：雖然我國一些企業(yè)采取了比較先進的成本管理方法，但是大部分企業(yè)的傳統(tǒng)成本管理方法還是很陳舊，已不能適應(yīng)經(jīng)濟環(huán)境的要求。據(jù)調(diào)查，70%的企業(yè)采用分批法或分步法進行成本核算，72.6%的企業(yè)業(yè)績評價采用的最主要的財務(wù)指標(biāo)是目標(biāo)利潤。
2.新型成本管理的研究
2.1新型成本管理的含義
新型成本管理是運用成本管理的基本原理和方法體系，依據(jù)現(xiàn)代企業(yè)成本運動規(guī)律以優(yōu)化。目前新型成本管理方法主要有：價值鏈分析法、零存貨與及時生產(chǎn)、作業(yè)成本法、全面質(zhì)量管理、持續(xù)提高法、約束理論等等。
2.2新型成本管理的特點
（1）產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)發(fā)生重大變化：20世紀(jì)80年代以來，知識經(jīng)濟的到來使得生產(chǎn)產(chǎn)品的技術(shù)知識含量大大的提高了，其作用也越來越突出，逐漸居于生產(chǎn)要素的主導(dǎo)地位。因此，產(chǎn)品成本應(yīng)包括直接材料、直接人工、制造費用及知識成本四個部分。
（2）成本計算的基本方法將由品種法向批別法轉(zhuǎn)變：為了滿足消費者的需要，采用非標(biāo)準(zhǔn)化生產(chǎn)方式，其特征是柔性化，批量小、品種多、型號雜、更新?lián)Q代快。這種生產(chǎn)方方式既滿足不同消費者的需求又能適應(yīng)市場經(jīng)濟的發(fā)展，增強企業(yè)產(chǎn)品的競爭優(yōu)勢，使企業(yè)更具有競爭力。
（3）企業(yè)工資將由計件工資向績效工資制轉(zhuǎn)變：，出勤時間的長短或生產(chǎn)產(chǎn)品件數(shù)的多少不再是衡量職工對企業(yè)貢獻的大小的唯一標(biāo)準(zhǔn)，現(xiàn)在更看重職工對知識、技能的掌握及轉(zhuǎn)化為技術(shù)、轉(zhuǎn)化為產(chǎn)品的效率。打破了“同工同酬”分配方式的格局，提高了職工工作的積極性，也促進科技進步和生產(chǎn)力的發(fā)展。
2.3運用新型成本管理的現(xiàn)實意義
（1）新型成本管理的形成和發(fā)展是現(xiàn)代市場經(jīng)濟競爭的必然結(jié)果；
（2）成本范圍的日益擴大更有助于企業(yè)成本競爭優(yōu)勢的實現(xiàn)；
（3）新型成本管理的實施有利于改善和加強企業(yè)的經(jīng)營管理；
（4）樹立新型成本意識，運用成本―效益分析為企業(yè)創(chuàng)造更大收益。
3.企業(yè)運用新型成本管理的對策與方法
3.1樹立企業(yè)成本管理的系統(tǒng)觀念
樹立企業(yè)成本管理的系統(tǒng)觀念關(guān)鍵在于培養(yǎng)全員對成本管理認(rèn)識，拋棄“成本管理是領(lǐng)導(dǎo)的事情”的錯誤思想，人人都參與其中。成本管理也就不僅局限在產(chǎn)品的生產(chǎn)過程，而是貫穿于“供應(yīng)-生產(chǎn)-銷售-售后”一系列的生產(chǎn)經(jīng)營活動。構(gòu)建出系統(tǒng)的成本管理方法體系。
3.2企業(yè)根據(jù)自身特點選擇適當(dāng)?shù)某杀究刂品椒?/p>
現(xiàn)代企業(yè)為謀求發(fā)展制定長期的戰(zhàn)略規(guī)劃，引入戰(zhàn)略成本管理成為必然。根據(jù)戰(zhàn)略成本管理選擇企業(yè)的成本控制方法，要依據(jù)企業(yè)自身的特點，并相應(yīng)考慮企業(yè)的管理體制、企業(yè)文化，生產(chǎn)方式。當(dāng)然，也可以先確定成本控制方法，企業(yè)據(jù)此進行改革，如轉(zhuǎn)換組織結(jié)構(gòu)，建設(shè)新的企業(yè)文化等。
3.3引入先進的成本管理方法和手段
隨著知識經(jīng)濟的到來，成本項目中各項比重以及成本核算的內(nèi)容都隨之發(fā)生較大的變化，企業(yè)常用的制造費用分配方法已經(jīng)不能真實反映產(chǎn)品和服務(wù)的成本，甚至還會影響管理者的定價決策?？梢詮膬蓚€方面進行改進，一方面，對不同的制造費用采用不同的分配標(biāo)準(zhǔn)；另一方面引入作業(yè)成本核算法。作業(yè)成本法計算的基本原理就是作業(yè)消耗資源、產(chǎn)品消耗作業(yè)，這樣產(chǎn)品成本和期間成本基本一致，成本信息的真實性得到進一步提高。管理層據(jù)此對產(chǎn)品或服務(wù)定價，使價格更加合理、規(guī)范。
3.4企業(yè)應(yīng)當(dāng)不斷提高信息管理水平
信息是企業(yè)決策的依據(jù)，也成為成本管理的重要組成部分，只用不斷提高信息管理水平，企業(yè)才在激烈的競爭中立于不敗之地。
結(jié)論
新型成本管理以戰(zhàn)略成本管理為理念指導(dǎo)，以作業(yè)成本法為方法論指導(dǎo)，以全面質(zhì)量管理為提高顧客價值的目標(biāo)和保障的一個成本系統(tǒng)工程。這就要求我國企業(yè)在成本管理工作中，必須注意將成本管理與企業(yè)戰(zhàn)略管理相結(jié)合、與企業(yè)文化相結(jié)合，在工作中秉持以人為本的管理思想，發(fā)揮員工的積極性和創(chuàng)新精神，使企業(yè)成本管理工作產(chǎn)生質(zhì)的飛躍。（作者單位：冀中能源股份有限公司顯德汪礦財務(wù)科）
參考文獻
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[2]孫守信.會計核算由傳統(tǒng)成本向戰(zhàn)略成本轉(zhuǎn)變意義深遠(yuǎn)[J].財會研究，2008
關(guān)鍵詞:建筑施工 成本管理 傳統(tǒng)成本管理法 作業(yè)成本法
中圖分類號:F270 文獻標(biāo)識碼:A 文章編號:1007-3973 (2010) 03-133-02
在世界經(jīng)濟危機與國家的房價打壓政策的雙重背景下,建筑市場的競爭不斷加劇,施工項目利潤也隨之下降。建筑業(yè)作為傳統(tǒng)支柱產(chǎn)業(yè),其組織結(jié)構(gòu)與生產(chǎn)方式的形式也發(fā)生了重要的變化。建筑企業(yè)要在激烈的競爭中求生存、謀發(fā)展,項目的成本控制與管理就是一個不得不考慮的問題。建筑項目成本是計算生產(chǎn)耗費的重要工具,它作為價格制訂的基礎(chǔ),是企業(yè)進行經(jīng)營決策考和考核經(jīng)濟效益的重要因素。企業(yè)勞動生產(chǎn)率的效率,材料能源消耗的高低,設(shè)備利用的情況,費用的開支以及設(shè)計、施工和企業(yè)經(jīng)營管理水平的高低等,都能從項目成本中反映出來,它是全面反映建筑企業(yè)經(jīng)營管理質(zhì)量的綜合指標(biāo),所以加強項目成本管理對企業(yè)降低成本增加利潤具有重要的意義。
1傳統(tǒng)成本管理法與建筑項目成本管理
傳統(tǒng)的成本管理方法與經(jīng)驗對于加強企業(yè)的管理,提高建筑企業(yè)的經(jīng)濟效益起過重要的推動作用。傳統(tǒng)的成本管理法使用以數(shù)量為基礎(chǔ)的分配標(biāo)準(zhǔn),假設(shè)產(chǎn)品的生產(chǎn)數(shù)量加倍,則對應(yīng)的消耗資源也加倍,在此種成本管理方法下,如果某些與產(chǎn)品相關(guān)作業(yè)同數(shù)量之間沒有關(guān)系的話,使用與數(shù)量相關(guān)的分配基礎(chǔ)來追蹤這些作業(yè)的成本至產(chǎn)品,就會扭曲產(chǎn)品成本。
就傳統(tǒng)成本管理法的主要特性來看,它重視對直接材料與直接人工等直接成本的計算與控制,而不夠重視間接成本的分配,缺乏在間接成本控制上的手段。例如:對間接成本采用以直接人工工時或機器工時為基礎(chǔ)進行分配,并用由此提供的成本信息來對間接成本分析,進行控制、評價和考核。這種傳統(tǒng)的成本管理方法的適用性是比較有限,即它只適用于產(chǎn)品品種比較少,或者各種產(chǎn)品消耗的間接費用水平相差不大以及間接成本數(shù)額不大等幾種情況。傳統(tǒng)成本管理法在對制造費用的分配方法上不僅提供的成本信息有限,而且往往使生產(chǎn)量大、技術(shù)上較為簡單的產(chǎn)品生產(chǎn)成本偏高,使生產(chǎn)量較小、技術(shù)上較為復(fù)雜的產(chǎn)品成本偏低,從而使成本信息失真。因此,傳統(tǒng)的制造費用分配方法,滿足的只是與生產(chǎn)的數(shù)量有關(guān)的制造費用分配。此外,在傳統(tǒng)成本管理法下,建筑企業(yè)還存在著如下幾個較為嚴(yán)重的問題。
(1)成本管理意識薄弱。一方面在項目成本管理過程中,公司級與項目部之間管理責(zé)任不明確,按照要求企業(yè)項目部要做到先算后做,而實際情況是干了后算或者邊干邊算;另一方面管理人員因受傳統(tǒng)觀念的影響,成本管理的覺悟不強,缺乏法律、責(zé)任相關(guān)意識,錯誤地把業(yè)主――總包――分包關(guān)系理解為建設(shè)單位與施工單位之間的友好合作關(guān)系,缺乏合同觀念、經(jīng)濟意識,以至于出現(xiàn)完成項目甚至額外作業(yè)卻因為沒有完善必要手續(xù)以及證據(jù)而收不回工程款。
(2)清包人員預(yù)提不足。建筑業(yè)在某種程度上屬于勞動密集型產(chǎn)業(yè),由于生產(chǎn)周期較長以及建筑成本不確定等因素,目前采用的以完工百分比法與配比原則來確認(rèn)收入和成本,這加大了成本管理的難度,同時也增加了人工費的核算難度。目前,建筑企業(yè)普遍采用預(yù)提的方法來核算人工費,這是一個十分不確定的因素,在衡量人工的預(yù)提是否完整與正確上難度很大,因此在實踐中,由于種種原則,往往出現(xiàn)預(yù)提不足的情況。
(3)材料管理不嚴(yán),浪費現(xiàn)象嚴(yán)重:材料費用在整個工程造價中大概占有的比例為60%～70%,因此材料費用的盈虧會影響到整個工程的盈虧。在現(xiàn)實中的具體現(xiàn)象有:無嚴(yán)格執(zhí)行領(lǐng)料用料制度,材料型號不對,造成閑置浪費,監(jiān)督機制不健全等問題。
(4)成本核算留于形式,指導(dǎo)意義不大。施工過程中經(jīng)常出現(xiàn)沒將成本預(yù)算和成本核算結(jié)合起來,或者項目沒有階段成本分析,缺乏實際成本、預(yù)算成本、計劃成本的比較。再加上獎懲機制不健全,獎罰落實不全,公司整體收益與個人收入無直接掛鉤,因此管理人員對實際情況并不十分關(guān)心,缺乏成本管理的概念。成本管理是一項復(fù)合性工作,需要多個部門相互配合,工程、材料、財務(wù)、勞資任何一個環(huán)節(jié)出現(xiàn)紕漏,都會造成項目成本不必要的損失。
因此隨著經(jīng)濟色會改革的不斷加深,作為傳統(tǒng)成本管理方法,其弊端不斷出現(xiàn),這就嚴(yán)重阻礙了建筑施工企業(yè)技術(shù)的進步,限制了企業(yè)更大程度的發(fā)展。
2一種新的方法――作業(yè)成本法
在新的世紀(jì)里,世界范圍內(nèi)的科學(xué)技術(shù)發(fā)展十分迅速,各種各樣的先進技術(shù)和制造模式的出現(xiàn)大大的改變了各個國家建筑企業(yè)的生產(chǎn)環(huán)境。各種先進的技術(shù)和制造模式使建筑企業(yè)的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)發(fā)生了重大改變,其導(dǎo)致的直接結(jié)果是直接材料在成本中的份額降低,而制造費用在許多方面的比重隨之上升。制造費用如何分?jǐn)?在成本的計算過程中成為一個不容忽視的問題。傳統(tǒng)成本法在許多方面已經(jīng)不能很好的滿足企業(yè)現(xiàn)實發(fā)展的需要。如何彌補企業(yè)在管理方法方面的不足,使之適應(yīng)新的形式下成本計算的各種要求,成為一個重大的課題。作業(yè)成本法就是在這樣的背景下產(chǎn)生的。
1984年,羅珀特•開普蘭和庫珀提出了作業(yè)成本法,這是一種較為完善的成本核算方法和較為科學(xué)的管理方法。作業(yè)成本法出現(xiàn)以后,首先應(yīng)用于先進的制造企業(yè),隨后逐步擴散至普通制造業(yè)、物流行業(yè)、餐飲行業(yè)、醫(yī)療行業(yè)以及金融財務(wù)行業(yè)和零售行業(yè)等行業(yè)。作為一種完善的成本核算和科學(xué)管理方法的作業(yè)成本法,它是以作業(yè)為核心,通過成本動因這一媒介,在作業(yè)進程中動態(tài)地追蹤作業(yè)的進程,選擇適當(dāng)?shù)馁Y源動因來計算作業(yè)過程中作業(yè)的耗費,再以作業(yè)量為基礎(chǔ),依據(jù)作業(yè)的動因把作業(yè)的成本分配給各種產(chǎn)品和服務(wù)的這樣一種成本方法。“產(chǎn)品消耗作業(yè),作業(yè)消耗資源”是其主要特征。
表1 作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法
在企業(yè)的實際操作過程中,作業(yè)成本法在建筑企業(yè)中的實施步驟有一下五步。
(1)以科學(xué)合理的施工組織設(shè)計為基礎(chǔ)來對生產(chǎn)中的每道工序進行確認(rèn)。確認(rèn)企業(yè)施工過程當(dāng)中的各道作業(yè)工序,這是建筑企業(yè)的施工過程當(dāng)中一個最為基本的環(huán)節(jié)。
(2)把同質(zhì)的作業(yè)歸為同質(zhì)的工序作業(yè)庫內(nèi),這是因為企業(yè)的每項工序都會耗費資源,產(chǎn)生成本,所以應(yīng)該將性質(zhì)相同工序放入同質(zhì)工序庫。
(3)按照工序作業(yè)庫來對成本進行匯總,并且按照費用的性質(zhì)記錄把工序歸為作業(yè)工序庫以后,作業(yè)庫就等同于成本收集中心。對每個作業(yè)庫消耗的資源,需要經(jīng)過會計工序?qū)ζ溥M行記錄,最后進行匯總。
(4)選擇合適的作業(yè)動因,并建立相應(yīng)的成本分?jǐn)偡匠淌健?/p>
(5)把成本按程序分配到不同產(chǎn)品當(dāng)中?？梢愿鶕?jù)產(chǎn)品在作業(yè)動因的消耗乘上成本的分?jǐn)偙嚷?這就可以得到產(chǎn)品消耗在工序作業(yè)庫中的作業(yè)成本。再通過會計手段把產(chǎn)品消耗到作業(yè)庫的各種作業(yè)成本進行匯總,把所有的間接性費用歸總?cè)缓蠓謹(jǐn)傊敛煌漠a(chǎn)品。最后再結(jié)合產(chǎn)品在作業(yè)過程中消耗的所有直接成本,計算出每個產(chǎn)品的總成本和各自的單位成本。
作業(yè)成本法以其在成本計算上的準(zhǔn)確性和在管理理念方面的先進性,近些年來作業(yè)成本法在建筑企業(yè)中的應(yīng)用越來越廣泛。作業(yè)成本法作為一種全新的成本管理體系,它可以為建筑項目施工過程中諸如成本的核算、分析、控制以及價值的管理等提供一種全新的思路。建筑企業(yè)項目施工和制造業(yè)生產(chǎn)之間在特點和生產(chǎn)條件上都有比較大的差別,如果要在建筑工程項目施工中運用作業(yè)成本法,這就必須對這種方法進行相應(yīng)的研究、改進,使它能更好的適應(yīng)建筑工程項目施工的成本管理要求。
3作業(yè)成本法在建筑工程項目施工成本管理中運用的可行性分析
如果單純的從作業(yè)成本法產(chǎn)生的背景和其產(chǎn)生至今的發(fā)展過程來看,作業(yè)成本法似乎僅僅適用于那種自動化程度較高、間接費用的比例高、產(chǎn)品生產(chǎn)的方式多變,生產(chǎn)作業(yè)調(diào)整較為頻繁且生產(chǎn)多個品種的的企業(yè)。而事實上,作業(yè)成本法作為一種全新的成本核算方法,一種科學(xué)的管理方法,一種同融合著先進管理理念的綜合管理體系,它在應(yīng)用范圍上具有相當(dāng)大的靈活性,并不絕對意義上的受環(huán)境條件限制。雖然作業(yè)成本法建立在制造費用的成本核算方法改進的基礎(chǔ)上,但是在實際的運用過程中,作業(yè)管理還是具有相對獨立性的,它主要的意義在于為管理者帶來管理方式上的新思維。建筑業(yè)具有自動化程度較低以及間接費用占比不高的特征,雖然應(yīng)用作業(yè)成本計需求不是很迫切,但運用作業(yè)成本法可以做到精益求精,更好的對每一工序的成本進行良好的計劃和控制,較大程度上提高企業(yè)的整體管理水平。鑒于以上分析,在建筑企業(yè)中可以也完全應(yīng)該運用作業(yè)成本管理的方法,在成本管理中貫徹作業(yè)成本理論的理念。同時考慮到建筑項目施工過程中產(chǎn)生的一些新變化,再加上作業(yè)成本法本身所具有的優(yōu)點,作業(yè)成本法在建筑企業(yè)中德運用用成為可能,具體分析的話,有如下三個原因:
(1)運用作業(yè)成本的話,成本不像之前那樣僅僅是財會人員的責(zé)任,施工項目的所有人員,包括項目經(jīng)理、技術(shù)員、施工人員、現(xiàn)場工人以及所有管理人員都是作業(yè)成本建立的系統(tǒng)中的構(gòu)成,并且為作業(yè)成本的實施提供有效的相關(guān)信息,結(jié)合這些信息進行成本管理可以提高績效。作業(yè)成本法客觀上要求建筑施工項目的所有人員都參與進成本管理中來,這樣就可以提高建筑施工項目成本管理的整體意識和管理的水平。
(2)間接費用的比重大大提高。間接成本在各個分項工程的成本之間的分配和分配的基礎(chǔ)上都已發(fā)生交大變化,它對成本計算和管理系統(tǒng)提供更為有效和更為精確的信息的影響的作用凸顯出來。而作業(yè)成本法之所以能很好的解決這個問題,是因為作業(yè)成本法強調(diào)在分配基礎(chǔ)上的多元化,同時重視關(guān)注資源耗費、產(chǎn)品和作業(yè)之間的關(guān)系。
(3)建筑企業(yè)的產(chǎn)品出現(xiàn)多元化,突破了之前普通的工程產(chǎn)品。這一變化產(chǎn)生的原因是由于新的理論、新的思想,新的管理模式和新材料等的出現(xiàn),大大豐富了建筑企業(yè)的經(jīng)營范圍以及服務(wù)的類型。當(dāng)前的建筑施工企業(yè)的業(yè)務(wù)范圍也不再局限單項的建筑工程等方面,其經(jīng)營活動變得十分的復(fù)雜,工程項目面對的作業(yè)環(huán)節(jié)也有很多。在建筑產(chǎn)品類型的多元化這一新形式下,企業(yè)的正確決策就會更多的依賴在多樣化的產(chǎn)品中準(zhǔn)確的定位出產(chǎn)品的所有功能以及產(chǎn)品組合成本方面的信息。
在現(xiàn)實中,即使不具備所要求條件的建筑企業(yè)也可以運用作業(yè)成本法中的科學(xué)管理思想來改善對企業(yè)的經(jīng)營和管理,也可以根據(jù)合理地講作業(yè)成本法來作為輔助手段來部分運用。此外,作業(yè)成本法下核算出來的成本信息相比傳統(tǒng)成本方式下算出的數(shù)據(jù)更加的精準(zhǔn),因此也就更具有前后的因果關(guān)聯(lián)性和信息決策的相關(guān)性。不過值得注意的是,雖然作業(yè)成本法的在成本計算方面具有很大的優(yōu)勢,但對于它在作業(yè)過程的作用觀點也是值得在以后的研究過程深入探析的。
參考文獻:
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一、引言
隨著經(jīng)濟環(huán)境的變化和市場競爭的加劇，中國企業(yè)尤其是制造業(yè)企業(yè)已經(jīng)步入高成本時代。成本歷來都是制造業(yè)企業(yè)的命脈，面對不斷增大的成本壓力和日益縮小的利潤空間，加強成本的管控對企業(yè)的發(fā)展和壯大越來越重要，管理會計工具是制造業(yè)企業(yè)進行內(nèi)部管控的常用手段。傳統(tǒng)管理會計中的一系列管控工具均是基于成本的習(xí)性假設(shè)和對稱性假設(shè)，在這些假設(shè)和理論指導(dǎo)下，企業(yè)的成本只是簡單機械地與業(yè)務(wù)量相關(guān)，因此管理者更多的是去重視生產(chǎn)量和銷售量而無法積極有效地進行成本管理。但是，隨著對成本習(xí)性研究的不斷深入，國內(nèi)外學(xué)者發(fā)現(xiàn)成本粘性現(xiàn)象普遍存在。這些研究成果與傳統(tǒng)的成本習(xí)性理論存在矛盾，可能會對傳統(tǒng)管理會計分析工具產(chǎn)生影響，進而影響這些分析工具提供的管理參考信息的準(zhǔn)確性。當(dāng)前國內(nèi)外關(guān)于成本粘性的研究成果大都集中在其存在性和影響因素上，而對其經(jīng)濟后果的研究較少，筆者欲就成本粘性對傳統(tǒng)管理會計工具的影響做一分析，以便更好地結(jié)合成本變動的特點有效地指導(dǎo)企業(yè)的內(nèi)部成本管控工作。
二、傳統(tǒng)管理會計工具與成本粘性
(一)傳統(tǒng)管理會計工具
管理會計是為適應(yīng)企業(yè)內(nèi)部管理諸如分析、預(yù)測、決策、控制和考核等需要而產(chǎn)生的，它把會計與管理結(jié)合起來，為加強企業(yè)內(nèi)部管理和提高經(jīng)濟效益服務(wù)，它既是實現(xiàn)企業(yè)管理現(xiàn)代化的手段，也是企業(yè)現(xiàn)代化管理的一項重要內(nèi)容。管理會計的理論和方法主要從西方引進，但經(jīng)過多年的發(fā)展和實踐，傳統(tǒng)管理會計的內(nèi)容相對穩(wěn)定，并且已經(jīng)成為企業(yè)進行內(nèi)部管控的常用手段和工具。傳統(tǒng)管理會計的分析工具主要有本量利分析、預(yù)決策分析、規(guī)劃與控制分析和業(yè)績考核評價等。
這些傳統(tǒng)管理會計工具都是基于成本習(xí)性和對稱性的假設(shè)和理論。成本習(xí)性是指在相關(guān)范圍內(nèi)，成本總額與業(yè)務(wù)量之間存在著線性函數(shù)關(guān)系，成本只機械地與業(yè)務(wù)量相關(guān)。成本的對稱性是成本隨著業(yè)務(wù)量增加而增加的數(shù)量等于成本隨著業(yè)務(wù)量相應(yīng)減少而減少的數(shù)量，即成本邊際變動量與業(yè)務(wù)量變動的方向無關(guān)?；谶@種假設(shè)構(gòu)建的成本模型簡單、易理解，在粗略的成本管控模式下能起到一定的積極作用，但隨著企業(yè)內(nèi)外部經(jīng)營環(huán)境的復(fù)雜化以及對管理要求的精細(xì)化，這種對生產(chǎn)和成本管理高度概括性和理想化的描述降低了對現(xiàn)實因素的包容性，偏離了實際情況，不利于有效地指導(dǎo)企業(yè)的成本管控工作。
(二)成本粘性
美國學(xué)者Anderson et al.(2003)通過對1979年到1998年在美國上市的7 629家公司的年度數(shù)據(jù)研究發(fā)現(xiàn)，銷售費用和管理費用的變化不僅取決于業(yè)務(wù)量的多少，而且和業(yè)務(wù)量的變化方向有關(guān)，并借用經(jīng)濟學(xué)中價格粘性的概念提出成本粘性概念。這一研究成果開創(chuàng)了成本粘性研究的先河，自此關(guān)于成本粘性的研究如火如荼。我國學(xué)者孫錚等[1]利用我國上市公司1994年至2001年的年報數(shù)據(jù)通過實證檢驗發(fā)現(xiàn)我國上市公司也存在成本費用粘性。馬廣奇等[2]指出，早期研究人員首先發(fā)現(xiàn)的是銷售費用和管理費用粘性的存在，后來學(xué)者們進一步研究發(fā)現(xiàn)總費用也存在粘性，總費用粘性也就是總成本粘性，因此就直接稱作成本粘性。
成本粘性是指成本的邊際變化率在業(yè)務(wù)量不同的變化方向上具有非對稱性，即成本隨著業(yè)務(wù)的增減變動并不具有嚴(yán)格的對稱性，業(yè)務(wù)量增加引起的成本增加額比業(yè)務(wù)量等額減少引起的成本減少額大，兩者之間的差異用來衡量粘性的大小。比如，業(yè)務(wù)量增加1%時成本增加0.75%，而當(dāng)業(yè)務(wù)量減少1%時成本只減少0.55%。當(dāng)前國內(nèi)外關(guān)于成本粘性的研究成果大都集中在其存在性和影響因素上，而對其經(jīng)濟后果的研究較少。成本粘性研究的興起是對傳統(tǒng)成本習(xí)性理論的挑戰(zhàn)，必將對基于成本習(xí)性假設(shè)和對稱性假設(shè)的傳統(tǒng)管理會計分析工具產(chǎn)生影響。
三、成本粘性對傳統(tǒng)管理會計工具的影響
(一)成本粘性對本量利分析的影響
本量利分析是管理會計中應(yīng)用最多的一種基礎(chǔ)分析工具，它不僅廣泛應(yīng)用于企業(yè)內(nèi)部預(yù)測、決策、規(guī)劃和控制等管理工作，而且對于外部財務(wù)分析師和投資者的預(yù)決策也具有重要作用。本量利分析是通過對成本、業(yè)務(wù)量和利潤三者之間的依存關(guān)系分析，旨在為優(yōu)化管理提供必要的財務(wù)信息。傳統(tǒng)管理會計中的本量利分析工具首先基于成本習(xí)性假設(shè)，將企業(yè)的全部成本理想化地簡單分解為變動成本和固定成本并建立成本模型，而忽略了管理者行為、企業(yè)特征以及外部經(jīng)濟環(huán)境等其他內(nèi)外部因素的影響，這些被忽略的因素往往會使得成本的變化與業(yè)務(wù)量的變化并不是嚴(yán)格對稱的，即出現(xiàn)成本粘性現(xiàn)象。
成本粘性的存在，勢必會影響傳統(tǒng)成本模型的運用效果，造成傳統(tǒng)本量利分析工具提供的管理參考信息有偏差，進而影響到企業(yè)內(nèi)部管理者以及外部財務(wù)分析師和投資者的決策。比如，在銷售量下降時，如果管理者不考慮削減資源，就會造成資源閑置和產(chǎn)能的過剩，而這些資源照樣會通過各種形式轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)的成本，導(dǎo)致業(yè)務(wù)量下降而成本并沒有同比例下降;但如果削減這些資源，一旦業(yè)務(wù)量再次上升，就需要花費很大的資源調(diào)整成本。因此，當(dāng)企業(yè)的銷售下降時，如果企業(yè)預(yù)期未來銷售將增長，調(diào)整成本的存在將會使管理者保留一些額外的資源，從而產(chǎn)生成本粘性。當(dāng)企業(yè)的銷售量下降時，成本粘性越強，它的會計利潤下降的會越多，這樣會引起會計利潤在不同期間表現(xiàn)出不穩(wěn)定，由此將導(dǎo)致很難對企業(yè)的會計利潤進行準(zhǔn)確的預(yù)測，從而影響本量利分析工具的運用效果。
(二)成本粘性對預(yù)決策分析的影響
傳統(tǒng)管理會計中的預(yù)決策分析包括預(yù)測分析、短期經(jīng)營決策和長期投資決策三類問題。但不論哪種問題，都與成本分析密切相關(guān)，成本的多少以及與特定預(yù)決策的相關(guān)與否是預(yù)決策分析中需要考慮的一個關(guān)鍵問題，處理不當(dāng)可能會導(dǎo)致預(yù)決策的偏差甚至失誤。
長期以來，由于受傳統(tǒng)管理會計關(guān)于成本習(xí)性的認(rèn)識局限，人們對成本的分類和理解一直作一種理想化的假設(shè)，由此得到的成本與業(yè)務(wù)量具有線性關(guān)系，而通過傳統(tǒng)的本量利分析使得利潤與業(yè)務(wù)量之間也是線性關(guān)系，并依此作出相應(yīng)的決策。然而一旦考慮到成本粘性的存在，則可能會產(chǎn)生不同甚至可能完全相反的結(jié)論，因為在傳統(tǒng)成本習(xí)性基礎(chǔ)上的決策可能會高估或者低估成本與業(yè)務(wù)量的依存關(guān)系。比如在預(yù)測銷售量增加時，如果考慮成本的粘性，總成本的金額就會高于根據(jù)傳統(tǒng)成本習(xí)性計算分析的結(jié)果，那么原來計算的利潤或者凈現(xiàn)金流量就可能偏高，這樣得出的管理會計信息就不能很好地指導(dǎo)決策。因此，管理者在作出一系列預(yù)決策時應(yīng)把成本粘性對經(jīng)營決策的影響予以考慮，對傳統(tǒng)的決策方法進行修正才有利于作出正確的判斷。
(三)成本粘性對規(guī)劃與控制分析的影響
規(guī)劃和控制分析主要是全面預(yù)算管理和標(biāo)準(zhǔn)成本控制系統(tǒng)。全面預(yù)算管理主要是如何合理安排和調(diào)度企業(yè)的各種資源以確保經(jīng)營目標(biāo)和戰(zhàn)略的實現(xiàn)。在整個預(yù)算體系中，成本費用預(yù)算是制造業(yè)企業(yè)全面預(yù)算管理的重要內(nèi)容和環(huán)節(jié)，而標(biāo)準(zhǔn)成本控制系統(tǒng)又是落實成本預(yù)算最有效的方法之一。
在預(yù)算編制過程中，企業(yè)首先確定預(yù)算目標(biāo)并對其進行層層分解和下達，銷售費用預(yù)算、生產(chǎn)成本預(yù)算、管理費用預(yù)算和財務(wù)總預(yù)算等這些環(huán)節(jié)都與成本密切相關(guān)，如果在其中一步忽略了成本粘性就會導(dǎo)致后續(xù)的預(yù)算都會產(chǎn)生不同程度的偏差甚至錯誤。企業(yè)每期制定完標(biāo)準(zhǔn)成本之后，都需要對實際成本與預(yù)算成本或標(biāo)準(zhǔn)成本進行比較，然后根據(jù)兩者之間產(chǎn)生的成本差異進行分析以及成本控制，也為將來制定更好的標(biāo)準(zhǔn)成本提供參考。因此，假如忽視了成本粘性的存在也同樣會影響到企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)成本的制定和執(zhí)行。在規(guī)劃和控制系統(tǒng)建立過程中，關(guān)注成本粘性，便于通過周密的計劃避免或者減少成本粘性的影響，同時也有助于企業(yè)關(guān)注閑置資源的管理，實現(xiàn)資源的有效利用，降低企業(yè)的運營成本。
(四)成本粘性對業(yè)績考核評價的影響
業(yè)績考核評價是企業(yè)內(nèi)部管理的一項重要工作，也是傳統(tǒng)管理會計的一項重要內(nèi)容?？冃е笜?biāo)是企業(yè)進行業(yè)績考核評價的關(guān)鍵因素，成本的準(zhǔn)確性會直接影響到績效指標(biāo)的計算，進而影響到業(yè)績考核評價的效果。
成本粘性的存在無論對企業(yè)的短期績效還是長期績效均具有一定的影響。當(dāng)企業(yè)的銷售量出現(xiàn)暫時下降時，如果管理者削減企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營資源，會導(dǎo)致成本粘性在短期內(nèi)降低，從而使企業(yè)的短期經(jīng)營績效有所提高，但這并不利于企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。同樣，如果企業(yè)的成本粘性過高，意味著企業(yè)管理者對市場的變化反應(yīng)緩慢，這將直接影響到企業(yè)的短期績效，時間久了也會降低企業(yè)的長期績效。所以，企業(yè)的成本粘性過低或者過高都最終會影響到企業(yè)的績效。當(dāng)企業(yè)的銷售量變化時，管理者應(yīng)該考慮成本的粘性因素，采取穩(wěn)健的措施并保持謹(jǐn)慎的態(tài)度，適度地調(diào)整企業(yè)的資源，才會有助于改善企業(yè)的長短期績效，從而能夠較好地考核評價管理者的業(yè)績。
四、對策和建議
傳統(tǒng)管理會計工具在企業(yè)內(nèi)部管控中發(fā)揮著重要的作用，但成本粘性的存在對這些原有的工具、方法和模型產(chǎn)生了一定的影響和沖擊。為了更好地發(fā)揮它們在企業(yè)經(jīng)營管理中的作用，提高企業(yè)的成本管理水平，筆者提出以下建議。
(一)優(yōu)化資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，加強資產(chǎn)管理
企業(yè)的經(jīng)營過程實際上就是資源的配置過程。加強企業(yè)的內(nèi)部管理就要合理配置資源，重視優(yōu)化資產(chǎn)結(jié)構(gòu)并不斷加強資產(chǎn)的管理，從而有利于降低企業(yè)的成本粘性，提高企業(yè)的成本管理水平和經(jīng)營決策水平。企業(yè)的資產(chǎn)分為流動資產(chǎn)與非流動資產(chǎn)。企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)中流動資產(chǎn)所占比例的大小對企業(yè)的成本粘性具有一定的影響。盡管從盈利能力來看，太高的流動資產(chǎn)比重不一定好，但在短期內(nèi)流動資產(chǎn)容易調(diào)整，所以其所占比重越大，則表明企業(yè)營運能力越強，成本粘性也就會較小。基于此，對于流動資產(chǎn)，企業(yè)要制定高效合理的信用控制流程，提高應(yīng)收賬款的周轉(zhuǎn)率;加強存貨管理，確定合理的存貨數(shù)量和購銷時間，提高存貨的周轉(zhuǎn)率。非流動資產(chǎn)是企業(yè)長期發(fā)展的物質(zhì)基礎(chǔ)，但其比例過高會給企業(yè)帶來較高的調(diào)整成本，成本粘性程度會加深。因此，企業(yè)要清晰把握自身的經(jīng)營現(xiàn)狀并采用科學(xué)的方法準(zhǔn)確預(yù)測未來經(jīng)營所需要的資源，在保證企業(yè)正常運行的前提下，不斷地降低非流動資產(chǎn)比重，同時采用新技術(shù)和新方法改進工藝流程，以提升機器設(shè)備的使用效率和提高成本調(diào)整的靈活性。
(二)完善公司的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)
涂柳媚[3]指出現(xiàn)有研究成果表明，成本粘性的存在除了契約剛性和調(diào)整成本等原因之外，委托問題也是造成成本粘性普遍存在的重要原因?，F(xiàn)代企業(yè)制度下兩權(quán)分離的結(jié)果導(dǎo)致股東和經(jīng)理人的目標(biāo)函數(shù)不一致，這就使得經(jīng)理人在面對資源調(diào)整時受到利己動機的驅(qū)使會產(chǎn)生機會主義行為，比如當(dāng)企業(yè)的業(yè)務(wù)量下降時，不愿意降低自己的薪酬并盡力維護他們所能控制的經(jīng)濟資源，成本粘性便隨之產(chǎn)生，這些問題的解決主要依靠公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的完善。首先，合理確定董事會的規(guī)模并適當(dāng)提高獨立董事的數(shù)量和質(zhì)量。董事會要保持合理規(guī)模，并不是越大越好或越小越好，太大容易導(dǎo)致有些董事“搭便車”行為，太小又可能影響決策的質(zhì)量。由于獨立董事的特點，建議適當(dāng)提高獨立董事的比例，同時要注意獨立董事的專業(yè)背景和實踐經(jīng)驗，建立健全對獨董的考核機制，避免出現(xiàn)花瓶董事，這樣在提高決策效率的同時還能減少企業(yè)的人力資源成本，降低成本粘性。其次，完善高管薪酬管理制度。建立經(jīng)理人員報酬激勵約束機制，把管理者的個人利益與企業(yè)的整體利益實現(xiàn)更好的結(jié)合，這也有利于降低成本粘性。
(三)加強成本粘性水平的研究，合理確定企業(yè)的成本粘性水平
成本粘性的存在會給企業(yè)的成本管理和相關(guān)決策帶來一定的影響，因此要降低成本粘性，但成本粘性的存在是必然的。朱乃平等[4]指出，要完全消除成本粘性是不可能的，除非整個市場是完全有效的，但這種理想的市場在現(xiàn)實中是不存在的。另外前文分析也發(fā)現(xiàn)，如果過于追求成本粘性的降低，可能會提高企業(yè)的短期績效，但可能會影響到企業(yè)長期的績效和發(fā)展，因此適度的成本粘性水平則可能更有助于企業(yè)持續(xù)穩(wěn)定的發(fā)展，同時要辯證看待成本粘性水平和成本粘性所傳達的信息含量，正確評判企業(yè)的成本管理水平。適度的成本粘性水平應(yīng)該是多少?管理者如何利用其進行成本管理和作出最佳的資源調(diào)整決策?目前的研究大多是通過大樣本數(shù)據(jù)的實證研究，得出一個國家或者行業(yè)的企業(yè)總體粘性系數(shù)，而對單個企業(yè)的成本粘性水平如何進行計量和評價將是未來研究的重點和難點。
一、戰(zhàn)略成本管理的涵義
戰(zhàn)略管理理論與方法在企業(yè)管理實踐中的廣泛應(yīng)用，需要我們按照戰(zhàn)略管理的要求對傳統(tǒng)成本管理系統(tǒng)進行適應(yīng)性變革。理論界對于戰(zhàn)略成本管理的研究是進人20世紀(jì)90年代以后才開始的，盡管大家對構(gòu)建戰(zhàn)略成本管理理論與方法體系的必要性與緊迫性的認(rèn)識是一致的，但對究竟什么是戰(zhàn)略成本管理，還需要從其內(nèi)涵上進行正確的界定。應(yīng)該從以下幾個方面加以明確：
1.戰(zhàn)略成本管理應(yīng)該是針對具體企業(yè)而言的，沒有一個固定的模式，并且難以模仿，只能靠企業(yè)的決策者和成本管理工作者自己在實踐中去體驗和感悟，也就是戰(zhàn)略成本管理本身并無好壞之分，但某一戰(zhàn)略成本管理與特定的企業(yè)聯(lián)系在一起時就有好壞之分了，也就是說，企業(yè)可以將不同的戰(zhàn)略成本管理方法進行有機組合，建立適合本企業(yè)的戰(zhàn)略成本管理體系，這樣可以大幅提升企業(yè)的競爭力。
2.戰(zhàn)略成本管理的提出是基于戰(zhàn)略管理的需要，它的理論與方法體系是和戰(zhàn)略管理的理論與方法體系相匹配的，戰(zhàn)略成本管理就是要將成本信息的分析與利用貫穿于整個戰(zhàn)略管理循環(huán)。
3.戰(zhàn)略成本管理是一種全面性和前瞻性相結(jié)合的新型成本管理方法，強調(diào)在成本管理過程中不僅要降低成本，而且要提高企業(yè)的戰(zhàn)略地位，使企業(yè)獲得超過平均水平的報酬，即戰(zhàn)略成本管理是對成本管理的戰(zhàn)略拓展，而不是否定，當(dāng)成本管理系統(tǒng)伴隨企業(yè)競爭環(huán)境的變化進入戰(zhàn)略成本管理階段，傳統(tǒng)的戰(zhàn)術(shù)成本管理方法已經(jīng)被新的戰(zhàn)略成本管理方法所包容。
二、戰(zhàn)略成本管理與傳統(tǒng)成本管理的比較
為了更清晰的對比戰(zhàn)略成本管理與傳統(tǒng)成本管理兩者之間的區(qū)別，可以先從兩者實施的目標(biāo)上來進行分析。傳統(tǒng)的成本管理是要實現(xiàn)“降低成本”，即以成本降低為最終目標(biāo)而放棄企業(yè)在其他方面有可能實現(xiàn)的潛在優(yōu)勢機會。而戰(zhàn)略成本管理作為戰(zhàn)略管理的一個支持系統(tǒng)，其各項活動的開展應(yīng)該有助于戰(zhàn)略管理目標(biāo)的實現(xiàn)。因此，從這個角度講，戰(zhàn)略成本管理的目標(biāo)就是要借助成本管理的基本功能去贏得企業(yè)的競爭優(yōu)勢，也可以理解為企業(yè)的核心競爭力。
戰(zhàn)略成本管理與傳統(tǒng)成本管理相比具有許多優(yōu)越性，具體表現(xiàn)在以下幾個方面：
1.戰(zhàn)略成本管理能夠適應(yīng)瞬息萬變的外部市場環(huán)境。現(xiàn)代企業(yè)必須考慮的首要問題是如何在變化的環(huán)境中立于不敗之地，以取得持續(xù)性的競爭優(yōu)勢。傳統(tǒng)成本管理模式主要是對企業(yè)內(nèi)部的生產(chǎn)過程進行管理，側(cè)重于對企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營活動的價值耗費進行記錄、計量、分析、控制。對于成本管理而言，生產(chǎn)過程固然重要，但供應(yīng)與銷售環(huán)節(jié)同樣不容忽視，對處于開放型、競爭型的市場環(huán)境中的企業(yè)尤其如此。由于當(dāng)今企業(yè)成本結(jié)構(gòu)中，產(chǎn)前與產(chǎn)后的成本比重逐步增加，因而其成本管理不應(yīng)停留在產(chǎn)品生產(chǎn)過程的耗費控制方面，更要著眼于產(chǎn)前的產(chǎn)品設(shè)計和材料采購成本、產(chǎn)后的產(chǎn)品營銷和顧客使用成本控制。戰(zhàn)略成本管理應(yīng)深人到企業(yè)的研發(fā)、供應(yīng)、生產(chǎn)、營銷及售后服務(wù)部門，全面、細(xì)致地分析和控制各部門及部門之間相互聯(lián)系的成本，使企業(yè)能對外部瞬息變化的市場環(huán)境及時做出反映，以增強其競爭優(yōu)勢。
2.戰(zhàn)略成本管理是全方位、多角度、突破企業(yè)邊界的成本管理。首先，傳統(tǒng)成本管理單純地考慮成本的降低，片面地從降低成本乃至力求避免某些費用的發(fā)生人手，強調(diào)節(jié)約和節(jié)省。然而，成本的降低是有條件和限度的，在某些情況下控制成本費用，可能會導(dǎo)致產(chǎn)品質(zhì)量和企業(yè)效益的下降。戰(zhàn)略成本管理的目的不僅在于降低成本，更重要的是建立和保持企業(yè)的長期競爭優(yōu)勢,分析其在較長時期競爭地位的變化。比如通過企業(yè)業(yè)務(wù)流程的重組、市場上某項特殊產(chǎn)品的細(xì)分、售后服務(wù)的設(shè)立等來實現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略管理目標(biāo)，保持企業(yè)的競爭優(yōu)勢。其次，傳統(tǒng)成本管理的范圍主要局限于企業(yè)內(nèi)部，主要是對企業(yè)自身的生產(chǎn)經(jīng)營過程進行成本核算和經(jīng)營控制。戰(zhàn)略成本管理的范圍突破了企業(yè)邊界，進行跨組織的成本管理，如供應(yīng)鏈的重組、產(chǎn)業(yè)價值鏈的重構(gòu)等。
3.戰(zhàn)略成本管理能夠?qū)Ω偁帉ο蟮某杀緺顩r進行分析與.研究，能以低于行業(yè)平均成本的水平進入市場從而獲得較高利潤，是所有企業(yè)追求的共同目標(biāo)。傳統(tǒng)成本管理以企業(yè)自身的成本核算資料為基礎(chǔ)，分析和研究未來成本的變化趨勢，設(shè)立成本控制目標(biāo)。成本管理本質(zhì)上不應(yīng)只關(guān)注成本,而且要注意識別那些企業(yè)成功的關(guān)鍵因素。對處于激烈競爭中的企業(yè)而言，為了取得競爭中的有利地位，應(yīng)對企業(yè)外部競爭對手的成本信息進行推測與分析，在相互比較中找出企業(yè)的成本差距，重塑企業(yè)的成本與競爭優(yōu)勢。戰(zhàn)略管理中的“標(biāo)桿競爭法”就可以用來識別企業(yè)的關(guān)鍵成功因素，研究其他企業(yè)最佳的實踐，然后實行改進措施。
4.戰(zhàn)略成本管理全方位地考慮各種成本動因。傳統(tǒng)成本管理對決定成本高低的因素分析不夠全面，把材料、人工、制造費用等有形的可量化的項目當(dāng)作構(gòu)成成本的主要因素，主要強調(diào)財務(wù)方面的信息。在由產(chǎn)品到服務(wù)的全方位市場競爭中，許多重要因素是無形的或非財務(wù)方面的，如市場份額、產(chǎn)品質(zhì)量、顧客滿意度、企業(yè)文化與管理哲學(xué)等，這些因素在決定現(xiàn)代企業(yè)的生死存亡中占有舉足輕重的地位?，F(xiàn)代環(huán)境中的企業(yè)通過戰(zhàn)略管理來關(guān)注成功的戰(zhàn)略指標(biāo)（關(guān)鍵成功因素）戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)提供了包括財務(wù)與非財務(wù)信息在內(nèi)的戰(zhàn)略信息，沒有這些戰(zhàn)略信息，企業(yè)便可能遠(yuǎn)離競爭優(yōu)勢，做出戰(zhàn)略上失誤的生產(chǎn)或營銷決策。
通過以上分析可知，戰(zhàn)略成本管理從思想、方法、程序上都與傳統(tǒng)的成本管理有著根本性的區(qū)別，因此，在我國企業(yè)目前自身實力還不是很壯大的情況下，如何將戰(zhàn)略成本管理思想真正滲透到企業(yè)的經(jīng)營管理當(dāng)中是十分重要的。
三、企業(yè)實行戰(zhàn)略成本管理的必要性
1.戰(zhàn)略成本管理是實現(xiàn)企業(yè)核心競爭力的有力保證。戰(zhàn)略成本管理的目標(biāo)是成本優(yōu)勢，具有成本優(yōu)勢的企業(yè)才有競爭優(yōu)勢，而競爭優(yōu)勢的來源往往在于企業(yè)擁有自身的核心競爭力，也就是說擁有核心競爭力的企業(yè)在戰(zhàn)略成本管理上一定有其獨到之處。因此戰(zhàn)略成本管理是企業(yè)與競爭對手抗衡的基本戰(zhàn)略和有力保證。戰(zhàn)略成本管理是針對來自競爭對手的沖擊、壓力、威脅和困難的行動方案，它與傳統(tǒng)的單純?yōu)楦纳破髽I(yè)現(xiàn)狀，增加經(jīng)濟效益的成本管'理方法不同。只有當(dāng)這些成本管理工作與強化企業(yè)競爭力和迎接挑戰(zhàn)直接相關(guān)、具有戰(zhàn)略意義時，才構(gòu)成戰(zhàn)略成本管理的內(nèi)容。由此可見，戰(zhàn)略成本管理是企業(yè)核心競爭力形成的重要保障。
2.戰(zhàn)略成本管理是降低交易成本的有效途徑。交易成本過高已經(jīng)成為企業(yè)生存、發(fā)展的一大特色。近年來，中國企業(yè)的外部環(huán)境發(fā)生了深刻的變化，使得我們的企業(yè)越來越難以適應(yīng)，難以生存，這實際上暴露出了企業(yè)本身的問題。既然企業(yè)面臨的交易成本過高的外部環(huán)境是單個企業(yè)、單個人沒辦法改變的，所以我們每個人只能去適應(yīng)環(huán)境。企業(yè)必須在實施戰(zhàn)略管理的同時加強戰(zhàn)略成本管理，使戰(zhàn)略成本管理真正成為行之有效的決策依據(jù)和實施手段。
企業(yè)通過戰(zhàn)略成本管理的價值鏈分析，選擇企業(yè)應(yīng)進入的行業(yè)或退出的領(lǐng)域，整合企業(yè)內(nèi)部組織機構(gòu)，達到取得成本優(yōu)勢的目的。一方面，外部價值鏈分析可以考慮通過改善、整合外部資源達到降低交易成本的目的。比如，日本的豐田公司由于和供應(yīng)商形成了良好的戰(zhàn)略合作伙伴關(guān)系，從而大大減少了供應(yīng)鏈的交易成本。另一方面，內(nèi)部價值鏈分析可以重點解決企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營組織機構(gòu)問題。內(nèi)部價值鏈分析主要解決企業(yè)內(nèi)部的生產(chǎn)技術(shù)、工藝流程、產(chǎn)品開發(fā)、后勤服務(wù)和供銷機構(gòu)等方面的問題，為調(diào)整內(nèi)部組織機構(gòu)、優(yōu)化管理流程提供幫助。此外，戰(zhàn)略成本管理中的作業(yè)成本法、目標(biāo)成本法、全面質(zhì)量管理、綜合績效評價等方法，都是通過企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)的優(yōu)化而達到降低交易成本的目的。
3.戰(zhàn)略成本管理使成本計算更加符合實際。作業(yè)成本法是戰(zhàn)略成本管理方法中比較有代表性的一種方法。其基本思想是“作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)”,將傳統(tǒng)成本計算方法下的著眼點由產(chǎn)品轉(zhuǎn)移到作業(yè)上，而且成本歸集是通過成本動因來進行的。作業(yè)成本法以作業(yè)為中心，通過對成本動因的選擇，對作業(yè)進行計量和確認(rèn)，提供比傳統(tǒng)成本計算方法更為準(zhǔn)確、真實的成本信息。除此之外，作業(yè)成本法的優(yōu)勢還體現(xiàn)在成本計算后的業(yè)績評價和成本管理上。傳統(tǒng)成本計算方法劃分為不同的責(zé)任中心，往往會將同質(zhì)成本劃歸到不同的責(zé)任中心，中心的整體業(yè)績就會掩蓋某一成本的真實情況，不利于業(yè)績評價。此外，將同質(zhì)成本歸集到同一作業(yè)上，有利于業(yè)績比較和評價。同時，戰(zhàn)略成本管理認(rèn)為，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動表現(xiàn)為滿足顧客需要而進行的產(chǎn)品開發(fā)、購貨、生產(chǎn)、銷售、服務(wù)等一系列作業(yè)，每一作業(yè)會消耗一定量的資源，同時又有一定量的價值產(chǎn)出，作業(yè)的下移，伴隨著價值的轉(zhuǎn)移，最終提供給顧客的產(chǎn)品價值就是該產(chǎn)品的全部成本。企業(yè)在進行成本分析時，就會研究哪些是必須的，那些是次要的，哪些是高耗低效的，從而尋找降低成本新的突破點。
正是由于我國企業(yè)在自動化程度、管理手段、管理思想、管理方法上比較落后，使得作業(yè)成本法這種嶄新的成本計算管理方法在中國企業(yè)推行過程中遇到了一些特殊困難。例如實行作業(yè)成本法需要較多的基礎(chǔ)資料信息(主要是作業(yè)動因信息的獲得〉，如果在這些方面不借助電算化系統(tǒng)無疑會發(fā)生較高的實施成本，但根據(jù)目前我國企業(yè)的實際情況，硬件設(shè)施的改善不是一朝一夕所能完成的。另外，企業(yè)最高領(lǐng)導(dǎo)層對作業(yè)成本法的認(rèn)同和支持也有待增強。不過我們必須認(rèn)識到，即使現(xiàn)在企業(yè)不具備實施該方法的條件，在不久的將來作業(yè)成本制度在中國將會有光明的運用前景。到那個階段，它又將帶來全面質(zhì)量管理、適時管理制度等一系列與之相配套的先進管理制度的運用。
一、成本管理的重點從孤立的成本轉(zhuǎn)向成本管理戰(zhàn)略，有助于提高企業(yè)的競爭力
（一）傳統(tǒng)成本管理關(guān)注的是企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營活動的價值耗費，而對企業(yè)外部環(huán)境的分析則很少考慮，在傳統(tǒng)的計劃經(jīng)濟制度下，產(chǎn)品實行統(tǒng)購統(tǒng)銷，企業(yè)的產(chǎn)出等于企業(yè)的收入。因此，時時、處處、事事都考慮成本費用，機械地降低成本核算費用，一些企業(yè)成本管理的指導(dǎo)思想就是最大限度地減少支出，并以成本核算的升降作為考評業(yè)績的重要依據(jù)。降低產(chǎn)品成本就意味著增加企業(yè)的收益，這一管理思想在企業(yè)成本管理中發(fā)揮了一定的積極作用。企業(yè)必然將成本管理的重點放在降低產(chǎn)品成本上，而陷入單純的為降低成本而管理成本的滯后狀態(tài)，不能為決策提供所需要的正確信息。從而表現(xiàn)出與戰(zhàn)略管理極不適應(yīng)性。
（二）隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，賣方市場逐漸向買方市場轉(zhuǎn)變，企業(yè)不能再將成本管理簡單地等同于降低成本。因為，企業(yè)不僅要關(guān)注產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，而且要關(guān)注其產(chǎn)品能在市場上實現(xiàn)的效益。適應(yīng)瞬息萬變的環(huán)境，以求得持續(xù)性的競爭優(yōu)勢，是現(xiàn)代企業(yè)必須考慮的首要問題。確實，在相關(guān)指標(biāo)不變的情況下，降低成本支出的絕對額，會相應(yīng)地增加企業(yè)的收益。然而，在各項經(jīng)濟指標(biāo)發(fā)生變化的情況下，有時增加成本支出的絕對額，反而相應(yīng)地增加企業(yè)的收益。因此，現(xiàn)代企業(yè)成本管理的內(nèi)容不僅僅是孤立地降低成本，其目的是從成本與效益的對比中尋找成本最小化、利潤的最大化。所以，在現(xiàn)代企業(yè)管理工作中，企業(yè)必須把成本管理的重點放到戰(zhàn)略上來，盡管降低成本對企業(yè)來說在任何時候都是不可忽視的，但如果從戰(zhàn)略管理的角度來看，企業(yè)依靠新產(chǎn)品開發(fā)與完善的售后服務(wù)，能夠取得競爭優(yōu)勢，即使成本有所提高，這種戰(zhàn)略仍然是可以接受的。傳統(tǒng)成本管理把目光過多的集中于降低成本上，沒有很好地將成本管理與競爭優(yōu)勢聯(lián)系起來，就可能使企業(yè)喪失良好的發(fā)展戰(zhàn)略，影響企業(yè)競爭力的形成。
二、成本核算動因不斷擴展有助于正確地計算產(chǎn)品成本，達到控制成本的目的
（一）成本動因是指導(dǎo)致成本發(fā)生的根本原因，成本核算動因分為兩個層次：一是微觀層次上與企業(yè)的具體生產(chǎn)作業(yè)相關(guān)的成本動因，如物耗、作業(yè)量等；二是戰(zhàn)略層次上的成本動因，如規(guī)范、技術(shù)多樣性、質(zhì)量管理等。相對于作業(yè)成本動因而言，戰(zhàn)略成本動因?qū)Τ杀镜挠绊懜?。企業(yè)只有真正了解成本發(fā)生的前因后果，才能真正控制成本。傳統(tǒng)的成本計算對象是企業(yè)所生產(chǎn)的各種產(chǎn)品，而且一般為最終產(chǎn)品，因而，人們往往把成本動因歸結(jié)為生產(chǎn)的數(shù)量。在生產(chǎn)單一產(chǎn)品的企業(yè)里，生產(chǎn)數(shù)量可通過產(chǎn)品的單位數(shù)量來計算；而在生產(chǎn)多種產(chǎn)品的企業(yè)中，直接人工小時數(shù)或直接人工工資通常被用作生產(chǎn)數(shù)量的替代品。因為生產(chǎn)過程中所涉及到的主要成本是直接材料和直接人工兩者的耗費都直接與產(chǎn)品的生產(chǎn)數(shù)量相關(guān)；而制造費用又大部分是與生產(chǎn)時間有關(guān)的間接費用（主要包括機器設(shè)備的折舊費、動力費和其他同機器設(shè)備相關(guān)的費用），按直接人工工時或直接人工工資分配也較合理。至于期間費用常常被認(rèn)為只有發(fā)生期間相關(guān)，不分配計入產(chǎn)品成本，只是直接沖減當(dāng)期利潤。
（二）在高度自動化的現(xiàn)代制造過程中，直接人工成本比重日益降低，僅占生產(chǎn)成本的5％～10％，而與自動化緊密相關(guān)的機器折舊費、動力費等需要分配計入不同產(chǎn)品的間接費用又大幅度增加。在這種情況下，如仍以日益減少的直接人工工時或直接人工工資的比例來分配這些比例不斷增大的間接費用，會使產(chǎn)品成本嚴(yán)重失真。因而，在以計算機技術(shù)為代表的高科技迅猛發(fā)展的今天，有必要按戰(zhàn)略成本管理觀點將傳統(tǒng)的單一的數(shù)量動因擴展為一系列的成本動因，通過對各種成本動因和相關(guān)成本之間進行分配，將單一標(biāo)準(zhǔn)的分配改為按成本的多標(biāo)準(zhǔn)分配，從而正確地分配各項間接費用，正確地計算產(chǎn)品成本。這樣才能清晰地揭示哪些產(chǎn)品具有有效的盈利能力。特別是在傳統(tǒng)成本管理下未予考慮的一些無形的成本動因，如企業(yè)的規(guī)模、產(chǎn)品開發(fā)、市場開拓、企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)調(diào)整，甚至廠房的布局規(guī)則等，都會對產(chǎn)品成本產(chǎn)生很大的影響，更應(yīng)從戰(zhàn)略上予以考慮，因此，戰(zhàn)略成本管理將會使期間費用不分配計入產(chǎn)品成本的傳統(tǒng)方法成為歷史。
三、成本核算管理范圍的日益擴大，更有助于企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)
隨著社會經(jīng)濟環(huán)境的發(fā)展、變化以及高新技術(shù)和管理科學(xué)的不斷創(chuàng)新，成本管理的范圍日益擴大。傳統(tǒng)的成本管理范圍主要是企業(yè)內(nèi)部的生產(chǎn)經(jīng)營過程，而對企業(yè)的供應(yīng)與銷售環(huán)節(jié)則考慮不多，對于企業(yè)外部的價值鏈更是視而不見，使企業(yè)未能獲得全面的發(fā)展競爭戰(zhàn)略。然而，對于處于開放型、競爭性市場環(huán)境中的企業(yè)來說，成本管理更有必要注意企業(yè)外部環(huán)境的影響。所以應(yīng)該把企業(yè)成本管理問題放在整個市場環(huán)境中予以全面考慮。因為企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程是為滿足顧客需要而設(shè)計的一系列作業(yè)的集合體，它表現(xiàn)為一個由內(nèi)及外的″價值鏈″，企業(yè)通過自身價值鏈分析、行業(yè)價值鏈分析和競爭對手價值鏈分析來進行成本管理，確定企業(yè)的不同戰(zhàn)略，生產(chǎn)出比競爭對手功能更強、質(zhì)量更優(yōu)、服務(wù)更好的產(chǎn)品。將產(chǎn)品生命周按階段展開，把“上游”與“下游”連貫起來，從而爭取成本核算優(yōu)勢，更有助于企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)。因此，現(xiàn)代企業(yè)成本管理的范圍不僅包括生產(chǎn)領(lǐng)域成本的控制，而且包括流通領(lǐng)域成本的控制，還要對研究、開發(fā)和設(shè)計成本進行控制；不僅要通過管理工作控制成本，而且要通過技術(shù)工作管理成本。同時現(xiàn)代科學(xué)的飛速發(fā)展又使成本核算管理的范圍向著與多學(xué)科相互結(jié)合、相互交叉滲透的方向發(fā)展，如在計算機集成制造系統(tǒng)的大背景下，適時生產(chǎn)控制、全面質(zhì)量管理。相關(guān)科學(xué)的引入，使成本與技術(shù)密切結(jié)合，不但擴大了成本管理的范圍，也開辟了降低成本的新途徑。
（一）戰(zhàn)略成本管理是指管理會計人員提供企業(yè)本身及競爭對手的分析材料，幫助管理者形成和評價企業(yè)戰(zhàn)略，從而創(chuàng)造競爭優(yōu)勢，以達到企業(yè)有效地適應(yīng)外部持續(xù)變化的環(huán)境的目的。戰(zhàn)略成本管理關(guān)注成本管理的戰(zhàn)略環(huán)境，強調(diào)的是知己知彼也就是說要在開放型、競爭性的市場環(huán)境中既要關(guān)注自己，又要去了解別人。既要知道上游供應(yīng)商的情況，又要清楚下游客戶與經(jīng)銷商的情況，并協(xié)調(diào)好他們的關(guān)系，同時更要對競爭對手的基本情況進行分析與研究。戰(zhàn)略成本管理是對傳統(tǒng)成本管理的發(fā)展，而不是否定，是從價值鏈的角度出發(fā)，分析供應(yīng)商、本企業(yè)和購買商之間的戰(zhàn)略合作關(guān)系，尋求降低成本的新途徑。當(dāng)企業(yè)管理伴隨競爭環(huán)境的變化進入新階段，傳統(tǒng)成本管理也應(yīng)該向戰(zhàn)略成本管理轉(zhuǎn)變。其次，戰(zhàn)略成本管理的提出是基于戰(zhàn)略管理在新的發(fā)展時期管理的需要；最后，戰(zhàn)略成本管理就是要將成本信息的分析與利用貫穿與整個企業(yè)的生產(chǎn)、銷售管理全過程；以有利于企業(yè)競爭優(yōu)勢的形成和核心競爭力的創(chuàng)造。從戰(zhàn)略的高度對企業(yè)及其關(guān)聯(lián)企業(yè)的成本行為和成本結(jié)構(gòu)進行分析，來為戰(zhàn)略管理服務(wù)。
關(guān)鍵詞:戰(zhàn)略管理;成本管理;現(xiàn)代企業(yè)
中圖分類號:F275.3文獻標(biāo)志碼:A文章編號:1673-291X(2009)26-0140-02
進入21世紀(jì),我國的市場競爭環(huán)境在技術(shù)、經(jīng)濟等方面發(fā)生了重大變化。隨著經(jīng)濟全球化的加快,企業(yè)管理環(huán)境日新月異,市場競爭也愈加復(fù)雜。在成本管理領(lǐng)域,如何將企業(yè)的管理活動提升到戰(zhàn)略高度,應(yīng)用一套新的成本管理體系,克服傳統(tǒng)成本管理的缺陷,從戰(zhàn)略的角度去思考成本管理體系,使企業(yè)能全方位、多角度、突破單個企業(yè)本身進行有效成本管理就顯得尤為重要。
一、戰(zhàn)略成本管理的內(nèi)涵及特點
戰(zhàn)略成本管理是戰(zhàn)略思想在成本管理中的具體應(yīng)用,它運用一系列的戰(zhàn)略成本分析工具和成本管理方法對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營進行成本管理,并為企業(yè)戰(zhàn)略形成提供有效成本信息,以獲得和保持企業(yè)的競爭優(yōu)勢和戰(zhàn)略地位,也就是說,不僅要降低成本,還要注重與企業(yè)的競爭優(yōu)勢相配合以加強企業(yè)的市場地位。戰(zhàn)略成本管理有兩個層面:一是從成本角度分析、選擇和優(yōu)化企業(yè)戰(zhàn)略,即如何利用成本戰(zhàn)略為企業(yè)獲得成本優(yōu)勢和競爭優(yōu)勢;二是從戰(zhàn)略角度對成本實施控制。即在已有戰(zhàn)略的基礎(chǔ)上為了提高成本管理的有效性而對成本管理制度、方法和措施等所進行的謀劃。
與傳統(tǒng)成本管理相比,戰(zhàn)略成本管理關(guān)注的是企業(yè)在不同戰(zhàn)略下如何尋求“成本優(yōu)勢”,其成本的內(nèi)容是在特定戰(zhàn)略下,既包括企業(yè)內(nèi)生產(chǎn)、銷售等環(huán)節(jié)的成本,又包括企業(yè)外供應(yīng)商、政府等利益相關(guān)者等成本因素。而傳統(tǒng)的成本管理只是要實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部各個環(huán)節(jié)降低成本。其中,這里“降低成本”與“成本優(yōu)勢”是有著本質(zhì)的區(qū)別兩個概念,歸納起來,戰(zhàn)略成本管理具有如下特點:
(一)競爭性
戰(zhàn)略成本管理在考慮企業(yè)競爭優(yōu)勢的基礎(chǔ)上進行的成本管理,重點關(guān)注企業(yè)的成本行為,它通過改革傳統(tǒng)成本管理單純降低成本的弊端,將成本降低定位于企業(yè)競爭優(yōu)勢建立的基礎(chǔ)上,不僅充分體現(xiàn)了戰(zhàn)略的思想,實現(xiàn)了成本管理觀念的完善和發(fā)展,而更重要的是揭示出戰(zhàn)略成本管理是企業(yè)適應(yīng)日益激烈的市場競爭的表現(xiàn)。
(二)長期性
與傳統(tǒng)的無視企業(yè)未來發(fā)展的短期戰(zhàn)術(shù)性管理完全不同,戰(zhàn)略成本管理是在創(chuàng)建企業(yè)競爭優(yōu)勢思想的指導(dǎo)下進行的成本管理活動,著眼于長期的企業(yè)目標(biāo)。例如,企業(yè)在對人工成本進行管理時,按照傳統(tǒng)成本管理的理論,即按降低成本標(biāo)準(zhǔn)衡量,企業(yè)宜雇傭年齡相對較大、技術(shù)熟練程度高的員工以便降低人工成本。而在戰(zhàn)略成本管理理念下,即要以成本優(yōu)勢標(biāo)準(zhǔn)衡量,企業(yè)適宜從長遠(yuǎn)出發(fā),聘用相對年輕、文化程度較高的員工,利用學(xué)習(xí)曲線,以獲得較長時期的成本優(yōu)勢。
(三)外延性
傳統(tǒng)成本管理主要通過對企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理的狀況,為企業(yè)提供單一的成本信息,并在企業(yè)內(nèi)部各項活動中挖掘降低成本的途徑,而極少關(guān)注企業(yè)的外部環(huán)境,可以說是一個封閉的內(nèi)部決策支持系統(tǒng)。而戰(zhàn)略成本管理將成本管理聯(lián)系到企業(yè)的外部環(huán)境,擴充了成本管理的時空范圍:時間上,擴展到整個產(chǎn)品生命周期;空間上,延伸至供應(yīng)商和銷售商或消費者。由于供應(yīng)商、銷售商或消費者、競爭對手等構(gòu)成的外部環(huán)境直接或間接影響著企業(yè)的成本水平和成本結(jié)構(gòu)。因此,戰(zhàn)略成本管理對成本管理時空的擴展有利于企業(yè)不斷改善與外部環(huán)境的關(guān)系,進而使企業(yè)達到優(yōu)化成本結(jié)構(gòu),降低成本的目的。
二、戰(zhàn)略成本管理的分析方法
戰(zhàn)略成本管理以戰(zhàn)略管理理論為基礎(chǔ),在傳統(tǒng)成本管理的基礎(chǔ)上進行了功能拓展,它利用一系列分析方法,從戰(zhàn)略視角為企業(yè)的成本管理提供了新的思路。戰(zhàn)略成本管理的分析方法主要包括價值鏈分析、戰(zhàn)略定位分析、戰(zhàn)略成本動因分析等。
(一)價值鏈分析
價值鏈?zhǔn)瞧髽I(yè)所提供價值(產(chǎn)品或服務(wù))形成和增值的過程。一般而言,企業(yè)的價值鏈分為內(nèi)部價值鏈和外部價值鏈。相應(yīng)地,在運用價值鏈分析方法時,也包括兩個方面:一是企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析,即對企業(yè)內(nèi)部若干相互聯(lián)系的價值活動(包括開發(fā)、設(shè)計、生產(chǎn)、銷售和服務(wù)等作業(yè))進行的分析,并配合企業(yè)的競爭戰(zhàn)略提升競爭優(yōu)勢;二是企業(yè)外部價值鏈分析,這是價值鏈分析的重點所在,即對企業(yè)與供應(yīng)商、客戶、競爭對手乃至整個行業(yè)的價值活動之間的聯(lián)系的分析。
(二)戰(zhàn)略定位分析
戰(zhàn)略定位是指企業(yè)在賴以生存的市場上,如何選擇競爭優(yōu)勢以對抗競爭者。按照波特的理論,企業(yè)基本競爭戰(zhàn)略主要包括三種:成本領(lǐng)先戰(zhàn)略、產(chǎn)品差異化戰(zhàn)略、目標(biāo)集聚戰(zhàn)略。不同的戰(zhàn)略定位對競爭優(yōu)勢的影響有所不同。戰(zhàn)略定位分析就是通過各種不同的方法對企業(yè)的內(nèi)外部環(huán)境進行分析,幫助企業(yè)選擇適合自己所處行業(yè)特征及自身特點的競爭戰(zhàn)略。從戰(zhàn)略成本管理的角度看,戰(zhàn)略定位分析就是通過對企業(yè)的戰(zhàn)略環(huán)境進行分析,確定要采取的競爭戰(zhàn)略,從而明確成本管理的方向和重點,建立與企業(yè)戰(zhàn)略管理相適應(yīng)的成本管理系統(tǒng)。
(三)戰(zhàn)略成本動因分析
一般來說,成本動因是導(dǎo)致企業(yè)成本發(fā)生的任何因素,也就是成本的驅(qū)動因素。通過前面所述及的價值鏈分析和戰(zhàn)略定位分析的基礎(chǔ)上,可以確定企業(yè)的成本管理戰(zhàn)略,但是,基于實際成本管理的操作和明確成本管理的重點,還要找到成本的驅(qū)動因素,即進行成本動因分析,揭示成本的驅(qū)動因素,并且指出企業(yè)應(yīng)該采取怎樣的方法來控制這些因素,以達到戰(zhàn)略成本管理的目標(biāo),維持企業(yè)持久的競爭優(yōu)勢。
綜上可知,前述三種戰(zhàn)略成本管理的分析方法之間并不是孤立的,而是環(huán)環(huán)相扣、相互聯(lián)系的系統(tǒng)化分析方法:首先,企業(yè)通過價值鏈分析明確企業(yè)內(nèi)部的哪些活動是其必不可缺的,哪些活動使得企業(yè)產(chǎn)品吸引消費者,哪些對企業(yè)的盈利能力最大,認(rèn)識到企業(yè)所處行業(yè)中各環(huán)節(jié)的盈利能力,將企業(yè)置于行業(yè)的角度考慮成本問題。其次,通過戰(zhàn)略定位分析可使企業(yè)在充分了解自身狀況后,確定經(jīng)營發(fā)展戰(zhàn)略,為成本管理提供方向。最后,企業(yè)通過戰(zhàn)略成本動因分析,幫助企業(yè)將成本的發(fā)生與控制放在長期去考慮,從引發(fā)成本的根本原因入手降低成本,進而使企業(yè)獲得成本優(yōu)勢。
三、現(xiàn)代企業(yè)實施戰(zhàn)略成本管理的策略
(一)更新成本觀念,確立戰(zhàn)略成本意識
戰(zhàn)略成本意識是指企業(yè)管理人員及全體員工對成本管理和控制有足夠的重視,真正做到認(rèn)識充分,實現(xiàn)領(lǐng)導(dǎo)重視,全員支持,為戰(zhàn)略成本管理理念在企業(yè)中推行提供一個良好的思想意識平臺。結(jié)合現(xiàn)代企業(yè)垂直式的組織管理體制,實施戰(zhàn)略成本管理必須受到企業(yè)或部門領(lǐng)導(dǎo)的重視,領(lǐng)導(dǎo)認(rèn)識到戰(zhàn)略成本管理的重要性,并大力支持是企業(yè)真正有效實施戰(zhàn)略成本管理的關(guān)鍵因素。此外,全面導(dǎo)入戰(zhàn)略成本管理的觀念,企業(yè)必須通過咨詢、學(xué)習(xí)、培訓(xùn)、宣傳等途徑使全體員工認(rèn)識到戰(zhàn)略成本管理的重要性,強化成本觀念與成本意識,這是戰(zhàn)略成本管理發(fā)揮作用的前提。
(二)建立相應(yīng)的組織機構(gòu),提高成本管理從業(yè)人員素質(zhì)
企業(yè)實施戰(zhàn)略成本管理,先要建立相應(yīng)的組織機構(gòu),以保證戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)的實現(xiàn)。因此,企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身情況(規(guī)模、行業(yè)情況等)設(shè)置適當(dāng)?shù)膽?zhàn)略成本管理機構(gòu)。例如,在較大型企業(yè)集團中應(yīng)設(shè)置專門的戰(zhàn)略成本管理機構(gòu);而在中小型企業(yè)中可以由專人負(fù)責(zé)、成本管理人員實施戰(zhàn)略成本管理,而不必設(shè)置專業(yè)的戰(zhàn)略成本管理機構(gòu)。此外,戰(zhàn)略成本管理本身的理論方法以及輔助的信息系統(tǒng)對成本管理的從業(yè)人員提出了更高的素質(zhì)要求,要求戰(zhàn)略成本管理人員不僅要掌握傳統(tǒng)的成本管理知識,還要熟悉企業(yè)的經(jīng)營活動以及相關(guān)的信息輔助系統(tǒng)。因此,在現(xiàn)代企業(yè)中推廣應(yīng)用戰(zhàn)略成本管理,需要不斷提升企業(yè)成本管理人員的素質(zhì),拓寬知識面尤其是生產(chǎn)技術(shù)、工程技術(shù)以及其所在行業(yè)方面的知識普及和掌握。
(三)提升企業(yè)信息技術(shù)應(yīng)用水平,完善戰(zhàn)略成本管理的信息技術(shù)支持
【關(guān)鍵詞】煤炭；戰(zhàn)略；成本管理
煤炭企業(yè)要保持長期的競爭優(yōu)勢就必須加強戰(zhàn)略成本管理，煤炭戰(zhàn)略成本管理已成為煤炭企業(yè)經(jīng)營管理的核心內(nèi)容之一。戰(zhàn)略成本管理指管理人員運用專門方法提供企業(yè)本身及來自企業(yè)外部的分析資料，幫助管理者形成和評價企業(yè)戰(zhàn)略，從而創(chuàng)造競爭優(yōu)勢，以達到企業(yè)有效地適應(yīng)外部持續(xù)變化的環(huán)境的目的。傳統(tǒng)成本管理主要是通過對煤炭生產(chǎn)過程的成本控制，達到降低成本、提高經(jīng)濟效益的目的。隨著煤炭行業(yè)戰(zhàn)略管理理論與方法的廣泛應(yīng)用，人們越來越認(rèn)識到，傳統(tǒng)的強調(diào)以企業(yè)內(nèi)部價值耗費為基礎(chǔ)的成本管理系統(tǒng)，已不能適應(yīng)這一管理環(huán)境的變化，不能夠為企業(yè)戰(zhàn)略管理提供決策有用的成本信息。
一、傳統(tǒng)煤炭成本管理的缺陷
一是傳統(tǒng)煤炭成本管理關(guān)注的是企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營活動的價值耗費，而對企業(yè)外部環(huán)境的分析則很少考慮，從而表現(xiàn)出與戰(zhàn)略管理的極不適應(yīng)，尤其2007年國家提高焦煤資源稅標(biāo)準(zhǔn)、山西省開征煤炭三項基金等政策的出臺，以及CPI的迅猛增長，使煤炭成本管理表現(xiàn)出極強的危機感。
二是傳統(tǒng)煤炭成本管理的目標(biāo)是通過最大限度地避免企業(yè)各種經(jīng)營活動的成本，來謀取成本的最小化和利潤的最大化，這是難以同要求可持續(xù)發(fā)展的煤炭企業(yè)戰(zhàn)略管理目標(biāo)相協(xié)調(diào)的。客觀地說，傳統(tǒng)煤炭成本管理是以犧牲煤炭企業(yè)職工的生產(chǎn)和生活環(huán)境、降低職工薪酬甚至是降低安全成本來實現(xiàn)煤炭企業(yè)的成本優(yōu)勢，這樣煤炭工人收入明顯低于石油、鋼鐵等其他能源行業(yè)，產(chǎn)煤區(qū)成為重點的環(huán)境污染區(qū)，煤炭企業(yè)難以留住高技術(shù)人才，煤炭行業(yè)處于低水平的競爭，成本優(yōu)勢未能轉(zhuǎn)化成競爭優(yōu)勢，難于實現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)。
三是傳統(tǒng)煤炭成本管理所采用的管理手段是對現(xiàn)實生產(chǎn)經(jīng)營活動的指導(dǎo)、規(guī)范和約束，為實現(xiàn)近期的經(jīng)營目標(biāo)服務(wù)。而戰(zhàn)略管理從本質(zhì)上來講是一種前瞻性管理，即我們通常所說的“站得高看得遠(yuǎn)”，戰(zhàn)略管理的重點不在于戰(zhàn)略的實施，而在于戰(zhàn)略的決策。因此，依靠傳統(tǒng)成本管理系統(tǒng)的管理方法和手段是不能提供出戰(zhàn)略決策所需要的成本信息的。
四是傳統(tǒng)煤炭成本管理對決定成本高低的因素分析不全面，它有形無形地阻礙了管理者的視野，約束著成本管理的創(chuàng)新和運用。戰(zhàn)略管理要求對企業(yè)進行全面的分析，進而為戰(zhàn)略決策提供各種方案，通過對關(guān)鍵因素的分析、加工和處理，為戰(zhàn)略決策的正確性提供信息支持。
二、加強煤炭戰(zhàn)略成本管理的現(xiàn)實意義
（一）煤炭戰(zhàn)略成本管理是現(xiàn)代市場經(jīng)濟和競爭的必然結(jié)果
近幾年國際石油價格的飚升，我國GDP能耗一直居高不下，這使得我國煤炭戰(zhàn)略成本的管理越來越受到重視。由于煤炭是不可再生能源，國家已陸續(xù)出臺相關(guān)政策，將煤炭的資源成本、環(huán)境成本、轉(zhuǎn)產(chǎn)成本和退出成本納入成本核算體系，在煤炭戰(zhàn)略成本管理中，要站在煤炭行業(yè)可持續(xù)發(fā)展的高度，全面考慮煤炭的成本。
（二）研究與實施戰(zhàn)略成本管理，有利于改善和加強煤炭企業(yè)的經(jīng)營管理
在現(xiàn)代企業(yè)管理中，戰(zhàn)略管理在理論研究上已經(jīng)取得了豐碩的成果，在實踐中，許多煤炭大集團的企業(yè)戰(zhàn)略研究機構(gòu)更多的著眼于經(jīng)營戰(zhàn)略管理方面，追求將企業(yè)做大，但要把企業(yè)做強，則需要加強戰(zhàn)略成本管理。
（三）建立和完善現(xiàn)代戰(zhàn)略成本管理體系，是加強企業(yè)成本管理的必然要求
在現(xiàn)代成本管理中，戰(zhàn)略成本管理占有十分重要的地位，它突破了傳統(tǒng)成本管理把成本局限在微觀層面上的狀況，把重心轉(zhuǎn)向企業(yè)整體戰(zhàn)略這一更為廣闊的研究領(lǐng)域，有利于企業(yè)正確地進行成本預(yù)測、決策，從而正確地選擇企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略，正確處理企業(yè)發(fā)展與加強成本管理的關(guān)系，提高企業(yè)整體經(jīng)濟效益。
（四）煤炭戰(zhàn)略成本管理有利于更新成本管理的觀念
在傳統(tǒng)煤炭成本管理中，成本管理的目的被歸結(jié)為降低成本。煤炭行業(yè)歷來就有“雙增雙節(jié)”、修舊利廢的優(yōu)良傳統(tǒng)，節(jié)約成了降低成本的基本手段。一些小型煤炭企業(yè)以降低安全成本和克扣工人工資的做法來獲取短期的經(jīng)濟效益，導(dǎo)致了煤炭行業(yè)的無序競爭，最終還可能引發(fā)重大的礦難事故，而戰(zhàn)略成本管理則是從企業(yè)長期發(fā)展戰(zhàn)略來實施成本管理，以保持企業(yè)的長期競爭優(yōu)勢。
三、煤炭企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的方法措施體系
（一）煤炭戰(zhàn)略成本分析體系
成本控制戰(zhàn)略的制定與實施首先需要一套完整、科學(xué)的分析方法體系，通過對成本管理的外部環(huán)境、企業(yè)內(nèi)部條件以及煤炭市場形勢的分析，揭示企業(yè)的相對成本地位、可利用的外部機會和內(nèi)部優(yōu)勢，提示企業(yè)可能面臨的威脅和存在的弱點，以利于企業(yè)明確成本管理的重點內(nèi)容和應(yīng)該采取的戰(zhàn)略措施。戰(zhàn)略成本分析的內(nèi)容包括三個方面：一是影響煤炭成本的環(huán)境分析；二是企業(yè)內(nèi)部條件分析；三是競爭對手成本分析。戰(zhàn)略成本分析方法主要包括四個內(nèi)容。
1.價值鏈分析和成本動因分析。價值鏈分析的任務(wù)就是要確定企業(yè)的價值鏈，明確各價值活動之間的聯(lián)系，提高企業(yè)創(chuàng)造價值的效率，增加企業(yè)降低成本的可能性，為企業(yè)取得成本優(yōu)勢和競爭優(yōu)勢提供條件；成本動因分析是對引起成本發(fā)生和變化的原因進行分析，識別和分析成本動因有助于認(rèn)識企業(yè)相對成本地位及其形成和變化的原因，為強化成本管理提供有效途徑。
2.煤炭成本抉擇關(guān)系分析。成本管理中，涉及諸多的相互對立、相互沖突的成本動因，一項成本管理措施的實施往往會引起不同方面的成本發(fā)生反向變化，尤其是煤炭成本。由于其同時關(guān)聯(lián)到安全、質(zhì)量、效率、價格和礦區(qū)環(huán)境等因素，這些錯綜復(fù)雜關(guān)系的存在使成本管理面臨一系列的抉擇關(guān)系分析。
3.成本優(yōu)勢分析。取得成本優(yōu)勢和競爭優(yōu)勢，有賴于對煤炭市場競爭態(tài)勢和競爭對手的分析，通過這種分析，揭示競爭對手的價值鏈、其所采用的基本戰(zhàn)略和其降低成本的戰(zhàn)略措施，以此明確企業(yè)的相對成本地位和企業(yè)應(yīng)該采取的成本改進措施。
4.成本的優(yōu)勢――弱點――機會――威脅分析。成本是企業(yè)業(yè)務(wù)活動過程、環(huán)境影響因素和企業(yè)內(nèi)部條件相互作用的結(jié)果，受到煤炭市場環(huán)境、煤炭產(chǎn)業(yè)政策和企業(yè)內(nèi)部條件的強烈影響。企業(yè)有必要從戰(zhàn)略角度分析環(huán)境對企業(yè)成本可能帶來的受益機會和應(yīng)當(dāng)回避的威脅，以便結(jié)合內(nèi)部條件分析的結(jié)果采取必要的戰(zhàn)略措施。
（二）煤炭成本管理的控制體系
戰(zhàn)略成本分析為明確應(yīng)該采取的戰(zhàn)略方法和措施提供了依據(jù)。為了滿足獲取成本優(yōu)勢、提高企業(yè)利潤和降低成本的要求，企業(yè)需要采取有力措施、運用科學(xué)的方法控制成本，為此產(chǎn)生了對成本管理的戰(zhàn)略方法和措施的需要。成本管理的戰(zhàn)略控制體系方法可以綜合概括為：
1.以改變成本發(fā)生的基礎(chǔ)條件為目的的方法措施。成本的源流管理思想揭示出，控制成本發(fā)生的基礎(chǔ)條件是成本降低的根源。以改變成本發(fā)生的基礎(chǔ)條件為目的的方法措施主要有：重構(gòu)價值鏈；控制成本動因；長期成本計劃與目標(biāo)成本管理。
2.以日常成本管理為主要目的的方法措施。以日常成本管理為主要目的的方法措施主要是一些制度性控制方法。制度性控制方法是指能夠通過制度進行規(guī)范，并有可能與成本核算制度結(jié)合運用的方法，主要包括責(zé)任成本制度、定額成本指標(biāo)等。
（三）煤炭成本管理保障措施及績效評價體系
成本管理保障措施是為了保證成本管理方法措施的有效性和保證成本管理方法措施的順利實施而建立的各種規(guī)范，它包括制度保障體系和組織保障體系。建立成本管理保障措施主要通過建立起一系列的業(yè)務(wù)處理與報告應(yīng)該遵循的程序和規(guī)范，以及通過對組織結(jié)構(gòu)的設(shè)定、職能的劃分與分工等，來保證組織內(nèi)的各項活動按照有利于降低成本、有利于進行成本管理的方式進行。這些措施的功能不直接作用于成本發(fā)生過程本身，而是對處理業(yè)務(wù)的行為按照成本管理的需要加以倡導(dǎo)或約束。另外，在激烈的市場競爭環(huán)境中，為了及時了解環(huán)境、內(nèi)部條件和競爭對手的變化可能帶來的機會與威脅，還應(yīng)該建立成本預(yù)警分析系統(tǒng)，以對外部環(huán)境、競爭對手及企業(yè)自身條件的變化進行長期的觀察，對可能出現(xiàn)的重大變化、面臨的機會和威脅作出及時的預(yù)報，使企業(yè)能夠有充裕的時間做出反應(yīng)。因而，成本管理保障措施體系包括制度保障體系、組織保障體系和成本預(yù)警分析系統(tǒng)三個方面。同時，建立成本管理績效的評價體系也是戰(zhàn)略成本管理方法措施體系的重要內(nèi)容。
【參考文獻】
［1］ 樂艷芬.戰(zhàn)略成本管理與企業(yè)競爭優(yōu)勢［M］.復(fù)旦大學(xué)出版社，2006.
下文將從萬達集團與淘寶在成本管理上存在著的區(qū)別與聯(lián)系，從宏觀和微觀兩個角度加以對比分析。
（一）宏觀角度。在宏觀上，我國類似萬達集團的企業(yè)大多擁有完整而成熟的傳統(tǒng)生產(chǎn)銷售鏈條，其繼承下來的業(yè)務(wù)不存在太多的成本問題。此外，在傳統(tǒng)經(jīng)濟領(lǐng)域，法律完備程度很高，因此，無論是法律上還是經(jīng)濟基礎(chǔ)上，萬達集團都沒有太大的壓力，其成本管理也具有優(yōu)渥的土壤和發(fā)展空間。但是近年來，由于國際經(jīng)濟形勢的影響和內(nèi)部新興經(jīng)濟的沖擊，整體上傳統(tǒng)經(jīng)濟處在一個萎縮的階段，固有的實體經(jīng)濟模式優(yōu)勢已經(jīng)不足以彌補其與市場以及時展之間的落差。不僅是以萬達集團為代表的傳統(tǒng)經(jīng)濟，傳統(tǒng)的成本管理理念和用于實際管理的模型都面臨著極大的挑戰(zhàn)。與萬達集團不同，新興的互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟體淘寶雖然起勢很猛，但是并不具備穩(wěn)定的市場，雖然近年來各種互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟的平臺先后出現(xiàn)，各類網(wǎng)絡(luò)產(chǎn)品也層出不窮。但是以淘寶為代表的互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟仍然只能說擁有了相對穩(wěn)定的技術(shù)支持，其在根本上缺乏適合生長的市場土壤。立法方面也只是剛剛起步，針對性的法律還沒有經(jīng)歷過市場的考驗，互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟的信用體系缺乏法律保證，其發(fā)展也有極大的潛在風(fēng)險?；谶@樣的社會宏觀背景，互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟下的成本管理可謂無米之炊，實在是令人堪憂。
（二）微觀角度。微觀上，無論是傳統(tǒng)經(jīng)濟還是互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟，二者都面臨著同樣的選擇，是全部還是互通有無？實際上，萬達集團和淘寶都沒有選擇前者，在一塊全新的市場上，無論做出什么樣的構(gòu)建實質(zhì)上都是一種。萬達集團不僅堅持建設(shè)以萬達廣場為輻散中心的實體商業(yè)圈，還加速發(fā)展萬達集團的商務(wù)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)應(yīng)用。淘寶也不甘心于發(fā)展虛擬貿(mào)易，馬云隱退之后并沒有徹底告別，而是選擇執(zhí)掌淘寶名下的物流公司這一實體經(jīng)濟與虛擬市場的重要交匯點。無論從任何方面，二者都選擇了互通有無，互惠互利。而不同經(jīng)濟條件下的成本管理也選擇走向融合，傳統(tǒng)成本管理吸收新興的成本概念，利用原有的已經(jīng)成型的成本概念為新的成本管理提供佐證，互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟下的成本管理借用傳統(tǒng)的成本管理模型，靈活套用，是傳統(tǒng)成本管理煥發(fā)新的光輝。
二、對萬達集團和淘寶出現(xiàn)的成本管理的建議
鑒于上述對萬達集團和淘寶的分析對比結(jié)論，本文從科學(xué)理論，實際操作和整體經(jīng)濟范疇的角度提出成本管理方面的建議：
（一）科學(xué)理論上，了解戰(zhàn)略成本管理在新舊經(jīng)濟發(fā)展中的重要性。首先要推動科學(xué)管理理論傳播和企業(yè)體制改革的共同進步，強化經(jīng)營者戰(zhàn)略成本管理意識，無論是傳統(tǒng)的還是新興的經(jīng)濟集團，都應(yīng)順應(yīng)時代的發(fā)展。新興互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟發(fā)展勢頭強進，并不代表它不需要戰(zhàn)略成本管理的指導(dǎo)和輔助，傳統(tǒng)經(jīng)濟走弱也并不是說戰(zhàn)略成本管理不適用，加強對科學(xué)成本管理理論的學(xué)習(xí)不僅有助于經(jīng)營決策者做出正確的決策，更為新舊經(jīng)濟形式走向融合，使得傳統(tǒng)經(jīng)濟和互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟體取得更大的企業(yè)競爭優(yōu)勢提供了理論保證。至于企業(yè)體制改革，不僅適用于體制陳舊的傳統(tǒng)經(jīng)濟，對于體制混亂的新興經(jīng)濟更具有重要的意義?？茖W(xué)高效的經(jīng)營和管理體制才能保證持續(xù)性的發(fā)展。
（二）實際操作上，綜合應(yīng)用相類的成本數(shù)據(jù)和先進的成本分析方法。傳統(tǒng)經(jīng)濟的實體經(jīng)濟優(yōu)勢和互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟虛擬市場的優(yōu)勢互補，互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟在進行成本管理時可以借用一些相類的成本概念來滿足成本數(shù)據(jù)方面的需求。
（三）整體經(jīng)濟范疇，建立新的成本模型，發(fā)展新的經(jīng)濟聯(lián)系?；ヂ?lián)網(wǎng)技術(shù)的發(fā)展將整個世界連在了一起，互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)滲透入世界的每一個角落，商業(yè)與互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的融合已成必然。結(jié)合新的發(fā)展模式下產(chǎn)生的新價值鏈，建立一個適用于幾種經(jīng)濟模式的統(tǒng)一成本模型，也可以稱為泛成本模型，這種模型適用于某些類型的眾多企業(yè)的大多數(shù)經(jīng)濟行為，可以高質(zhì)高效的衡量各類經(jīng)濟成本，這對戰(zhàn)略成本管理的進一步發(fā)展有巨大的推動作用。
關(guān)鍵詞：成本；傳統(tǒng)成本戰(zhàn)略管理；現(xiàn)代成本戰(zhàn)略管理
1 .緒論
在企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略相關(guān)內(nèi)容的研究過程中，成本戰(zhàn)略管理作為與企業(yè)未來發(fā)展戰(zhàn)略密切相關(guān)的內(nèi)容，對于企業(yè)未來發(fā)展戰(zhàn)略能否順利實施有著很大的作用和意義。在這種背景下，對于成本戰(zhàn)略管理相關(guān)內(nèi)容的研究成為了現(xiàn)階段的熱點研究內(nèi)容之一。
1.1 傳統(tǒng)成本戰(zhàn)略管理理論
傳統(tǒng)成本戰(zhàn)略管理理論是指采用事中成本管理和事后成本管理相結(jié)合的方式。其中，事中成本管理是指在項目進行的過程中對項目涉及成本的問題進行管理；事后成本管理是指在項目完成后，在對項目總結(jié)的過程中對成本進行清算，在清算完成后，對成本管理工作進行討論、檢討和總結(jié)。在傳統(tǒng)成本戰(zhàn)略管理中，事中成本管理和事后成本管理的角色可以描述為：以事后成本管理為主要手段，配合階段性事中成本管理。
1.2 現(xiàn)代成本戰(zhàn)略管理理論
現(xiàn)代成本戰(zhàn)略管理是以成本法為基礎(chǔ)的現(xiàn)代成本管理方法。成本法是以實際市場需求和市場向?qū)榍疤?，通過對市場需求和市場向?qū)У臏?zhǔn)確分析，最終實現(xiàn)對某個過程利潤和成本的規(guī)劃與管理。因此在市場經(jīng)濟的背景下，采用成本法對商品、勞動或某個過程進行成本和利潤的分析更具有科學(xué)性和準(zhǔn)確性，鑒于此，現(xiàn)代成本戰(zhàn)略管理理論確定了以成本法為其核心的理論依據(jù)。
2.東風(fēng)汽車有限公司成本戰(zhàn)略管理的分析
2.1 公司簡介
東風(fēng)汽車有限公司是我國東風(fēng)汽車公司與日本日產(chǎn)汽車公司共同創(chuàng)立的汽車合資公司。公司成立于2003年6月，發(fā)展至今，已經(jīng)成為我國汽車行業(yè)規(guī)模最大、合作層次最深、領(lǐng)域最廣的合資項目。
2.2 公司成本戰(zhàn)略管理的方法介紹
東風(fēng)汽車有限公司在發(fā)展的過程中，采用傳統(tǒng)成本戰(zhàn)略管理的方法。在傳統(tǒng)成本戰(zhàn)略管理方法的具體使用過程中，采用事中成本管理和事后成本管理相結(jié)合的成本管理戰(zhàn)略。其中，以事后成本管理總結(jié)、分析、檢討為主。
2.3 公司財務(wù)數(shù)據(jù)分析
表2.1給出了東風(fēng)汽車有限公司2011年至2014年與企業(yè)經(jīng)營成本相關(guān)的主要財務(wù)數(shù)據(jù)。需要指出，論文中東風(fēng)汽車有限公司財務(wù)數(shù)據(jù)均來自于企業(yè)的財務(wù)報表。
為了對東風(fēng)汽車有限公司經(jīng)營成本進行分析，本文選取了2011-2014年與東風(fēng)汽車有限公司經(jīng)營成本相關(guān)額營總成本、營業(yè)成本、銷售成本和管理成本四財務(wù)數(shù)據(jù)進行分析。
通過對表2.1中相關(guān)數(shù)據(jù)和數(shù)據(jù)變化規(guī)律的分析可以發(fā)現(xiàn)：一方面，企業(yè)在2011-2014年間，其經(jīng)營成本的變化沒有明顯的規(guī)律性，這與其采用傳統(tǒng)成本管理方法，即注重事后成本管理有著很大的關(guān)聯(lián)。換言之，企業(yè)采用的成本管理方法沒有使企業(yè)的成本按照預(yù)期呈逐漸降低的發(fā)展趨勢；另一方面，企業(yè)的管理成本與企業(yè)的經(jīng)營成本可能存在不同的變化規(guī)律。而引起這種現(xiàn)象的原因可以描述為：由于企業(yè)管理成本的增加，使得企業(yè)對成本的管理更為科學(xué)，最終使得企業(yè)的成本降低。
在對企業(yè)經(jīng)營成本進行分析的基礎(chǔ)上，本小結(jié)對企業(yè)的盈利能力進行進一步的分析。表2.2為2011-2014年企業(yè)盈利能力的相關(guān)指標(biāo)。
通過對表2.2中相關(guān)數(shù)據(jù)的分析可以看出，企業(yè)在2011-2014年的盈利能力相對較弱。其中：企業(yè)的總資產(chǎn)利潤率在3%以內(nèi)，在2012-2014年低于1.6%，且有進一步降低的趨勢；企業(yè)主營業(yè)務(wù)的利潤率要高于總資產(chǎn)利潤率，且企業(yè)的主營業(yè)務(wù)利潤率在隨著企業(yè)的發(fā)展而升高。但需要指出：企業(yè)的主營業(yè)務(wù)利潤率仍然處于較低的水平；企業(yè)的總資產(chǎn)凈利潤率的變化規(guī)律與總資產(chǎn)利潤率相同，其數(shù)值除在2011年接近3%外，2012-2014年均低于1.6%；對于企業(yè)而言，成本費用利潤率標(biāo)志著其所付出的成本與得到利潤之間的比值（利潤/成本）。通常對于企業(yè)而言，該項指標(biāo)越高，意味著企業(yè)的盈利能力和經(jīng)濟效益越好。對于汽車行業(yè)而言，其成本費用利潤率通常應(yīng)該高于15%。然而，東風(fēng)汽車有限公司在2011-2014年的成本費用利潤率卻非常低，這意味著企業(yè)的成本管理存在很大的問題。
2.4 公司成本戰(zhàn)略管理存在的問題分析
通過對東風(fēng)汽車有限公司與成本相關(guān)的財務(wù)數(shù)據(jù)和與盈利能力相關(guān)的財務(wù)數(shù)據(jù)的分析，同時結(jié)合企業(yè)現(xiàn)階段成本管理方法的分析，可以明確：現(xiàn)階段東風(fēng)汽車有限公司成本管理存在著一些問題。
首先，成本管理的廣度存在問題。由于現(xiàn)階段東風(fēng)汽車有限公司仍然采用事后成本管理為主、事中成本管理為輔的傳統(tǒng)成本管理方法對企業(yè)的成本進行管理，導(dǎo)致企業(yè)成本管理范圍較窄。
其次，成本管理的側(cè)重點存在問題。由于東風(fēng)汽車有限公司采用以事后成本管理為主、結(jié)合事中成本管理這種傳統(tǒng)的成本管理思想，在這種傳統(tǒng)成本管理思想的指導(dǎo)下，企業(yè)的成本管理主要側(cè)重于年底或項目結(jié)束后對成本管理相關(guān)數(shù)據(jù)進行總結(jié)、對數(shù)據(jù)進行分析、分析存在問題的原因等工作，直接導(dǎo)致了企業(yè)的成本管理的滯后性。
最后，沒有明確成本管理過程中的責(zé)任。東風(fēng)汽車有限公司由于采用的傳統(tǒng)成本管理方法，沒有明確每個部門對于成本管理的責(zé)任，從而導(dǎo)致成本管理的責(zé)任沒有明確，最終致使成本管理存在問題、無法取得滿意的結(jié)果。而對于現(xiàn)代企業(yè)管理而言，由于部門與部門之間的聯(lián)系越來越密切，不同部門之間的分工也越來越細(xì)化，在這種背景下，成本管理必然將存在于每一個部門之中。
3.對東風(fēng)汽車有限公司成本戰(zhàn)略管理的改進策略
3.1 改變成本戰(zhàn)略管理方法，加強事前、事中成本戰(zhàn)略管理
通過前文分析可以明確，現(xiàn)階段東風(fēng)汽車有限公司的成本管理仍然采用以事后成本管理為主，同時結(jié)合事中成本管理的成本戰(zhàn)略管理方法。在這種成本管理方法中，成本管理的工作具有嚴(yán)重的滯后性。鑒于此，本文提出在原有成本戰(zhàn)略管理的基礎(chǔ)上，加入事前成本管理機制、加強事中成本管理，使成本管理貫穿項目和年計劃的始終。
3.2 明確成本管理職責(zé)，建立現(xiàn)代成本戰(zhàn)略管理體系
為了提高東風(fēng)汽車有限公司成本管理能力，需要再加強事前、事中成本管理，并在實現(xiàn)成本事前、事中和事后管理的基礎(chǔ)上，進一步明確每一個成本管理參與人員的職責(zé)。這有利于成本管理工作真正落到實處，有利于成本管理的改革和優(yōu)化。在此基礎(chǔ)上，為了使企業(yè)的成本戰(zhàn)略管理促進企業(yè)未來的發(fā)展，確保企業(yè)未來的發(fā)展戰(zhàn)略，應(yīng)該結(jié)合現(xiàn)代成本管理的理論和經(jīng)驗，在企業(yè)內(nèi)部建立現(xiàn)代成本戰(zhàn)略管理體系，使企業(yè)的成本戰(zhàn)略管理工作科學(xué)化、系統(tǒng)化、體系化。
結(jié)論
本文結(jié)合傳統(tǒng)戰(zhàn)略成本管理理論和現(xiàn)代戰(zhàn)略成本管理理論，針對性地提出了改變成本戰(zhàn)略管理方法，加強事前、事中成本戰(zhàn)略管理；明確了成本管理的職責(zé)，對建立現(xiàn)代成本戰(zhàn)略管理體系提出可行性建議。
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