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導(dǎo)語：在資產(chǎn)價值確認(rèn)方法的撰寫旅程中，學(xué)習(xí)并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優(yōu)秀范文，愿這些內(nèi)容能夠啟發(fā)您的創(chuàng)作靈感，引領(lǐng)您探索更多的創(chuàng)作可能。
關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值；資產(chǎn)減值會計；新會計準(zhǔn)則
中圖分類號：F23 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A
收錄日期：2016年7月13日
一、引言
近年來，市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展帶來了科學(xué)技術(shù)的巨大革新，使產(chǎn)品壽命周期大大縮短，企業(yè)所面臨的內(nèi)外部環(huán)境愈發(fā)多變，經(jīng)營活動風(fēng)險大大增加，資產(chǎn)面臨著減值風(fēng)險。在多變的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，為更真實地反映資產(chǎn)狀況，資產(chǎn)減值會計發(fā)展了起來。
我國資產(chǎn)減值會計起步相對較晚，市場的千變?nèi)f化使投資者需要企業(yè)經(jīng)營的信息。同時，由于經(jīng)營環(huán)境的復(fù)雜性，傳統(tǒng)資產(chǎn)計價方式不能更準(zhǔn)確地反映資產(chǎn)價值。鑒于此，我國相關(guān)部門制定了一些規(guī)范，以約束企業(yè)經(jīng)營行為，使會計信息更具有適用性。經(jīng)歷了把資產(chǎn)減值的計提范圍由四項資產(chǎn)擴大到八項資產(chǎn)，2006年實行的企業(yè)會計準(zhǔn)則，將資產(chǎn)減值會計單獨列為一項具體準(zhǔn)則，2007年起正式實施。這是我國會計準(zhǔn)則的一次歷史性變革，受到了各界的極大關(guān)注，也使得我國資產(chǎn)減值會計得到了發(fā)展。
資產(chǎn)減值會計在實行中會產(chǎn)生一些不良行為，一些企業(yè)通過計提減值來掩蓋財務(wù)報表的真實性，操縱利潤，進(jìn)行盈余管理。這些情況的產(chǎn)生，究其根本原因是資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則的實行不夠徹底，相關(guān)法律存在漏洞，成為別有用心的人的工具。
二、資產(chǎn)減值會計與相關(guān)概念的厘定
國際會計準(zhǔn)則理事會把資產(chǎn)定義為：資產(chǎn)由已經(jīng)發(fā)生的交易或事項形成的，并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源會使經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)。新企業(yè)會計準(zhǔn)則將資產(chǎn)定義為：資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的，由企業(yè)擁有或者控制的，預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。
資產(chǎn)是可以帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的資源，如果這項資源在未來導(dǎo)致了經(jīng)濟(jì)利益低于其預(yù)期所帶來的經(jīng)濟(jì)利益，則該項資源就不能以其實際價值入賬，就要把資產(chǎn)的價值減計，計入資產(chǎn)減值損失。受市場條件等多種因素影響，資產(chǎn)價值發(fā)生著變化，為了真實反映資產(chǎn)價值，就要對資產(chǎn)價值進(jìn)行重新核算。資產(chǎn)減值就是歷史成本和可收回金額兩種計量屬性計量時產(chǎn)生差異。因此，當(dāng)企業(yè)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值時，即表明資產(chǎn)發(fā)生了減值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，并把資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額。
資產(chǎn)減值會計是在資產(chǎn)發(fā)生減值時，對資產(chǎn)價值進(jìn)行再一次的核算。由資產(chǎn)減值的定義可以看出，當(dāng)資產(chǎn)預(yù)期帶來的經(jīng)濟(jì)利益低于其預(yù)期所帶來的經(jīng)濟(jì)利益時，則資產(chǎn)就發(fā)生了減值，就應(yīng)重新對其進(jìn)行會計核算，把差額計入資產(chǎn)減值損失。資產(chǎn)減值會計是在計量資產(chǎn)減值的基礎(chǔ)上，把資產(chǎn)的價值減記至其可收回金額，以真實反映資產(chǎn)價值，從而保證會計信息的可靠性，真實反映企業(yè)財務(wù)狀況。
綜上所述，資產(chǎn)減值會計就是資產(chǎn)發(fā)生減值時，根據(jù)資產(chǎn)可收回金額低于賬面價值的差額對資產(chǎn)價值進(jìn)行重新核算的一種模式，以準(zhǔn)確反映資產(chǎn)價值的變動。
三、資產(chǎn)減值會計實行中存在的問題
新會計準(zhǔn)則的實行，規(guī)范了企業(yè)會計行為，提高了會計信息的可靠性和相關(guān)性，維護(hù)了投資者的利益。然而，由于市場經(jīng)濟(jì)的不完善，會計人員自身的操作不規(guī)范，資產(chǎn)減值會計在應(yīng)用中不免會存在著一些不足和亟待解決的問題。
（一）資產(chǎn)減值確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)不明確。資產(chǎn)減值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)有三個：永久性標(biāo)準(zhǔn)、可能性標(biāo)準(zhǔn)、經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)。當(dāng)資產(chǎn)的可收回金額低于賬面價值時就應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失，然而受多種因素影響，資產(chǎn)的可收回金額難以確定：一是受資產(chǎn)價值的波動、市場價格不完善等多種因素影響使得資產(chǎn)的可收回金額難以衡量，難以選擇資產(chǎn)減值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)；二是市場、科技革新等多種外部條件的作用，使得資產(chǎn)價值會發(fā)生改變，對資產(chǎn)進(jìn)行較準(zhǔn)確的評估比較難；三是在企業(yè)的業(yè)務(wù)種類很多的情況下，對資產(chǎn)進(jìn)行逐項計量和計提就顯得很繁瑣和困難。
（二）計量存在的問題。新會計準(zhǔn)則對資產(chǎn)采用何種計量模式進(jìn)行了規(guī)范。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是在確認(rèn)資產(chǎn)價值的計量標(biāo)準(zhǔn)上結(jié)合資產(chǎn)未來經(jīng)濟(jì)利益的流入對資產(chǎn)價值進(jìn)行衡量，如果企業(yè)出現(xiàn)了資產(chǎn)的可收回金額小于賬面價值的情況，就應(yīng)確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失。然而，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計量受多種因素影響，表現(xiàn)在資產(chǎn)的可收回金額難以計量：首先表現(xiàn)在資產(chǎn)的公允價值受多種因素影響難以確定；其次當(dāng)資產(chǎn)處置時其實際價值和處置費用不能得到很明確的衡量；最后受折現(xiàn)率等多種因素影響，難以對未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值進(jìn)行評估。
（三）資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提的隨意性。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提是企業(yè)自主進(jìn)行的賬務(wù)處理活動，采用何種計提方法，企業(yè)的計提行為具有很大的自主性，如果外部監(jiān)控不到位，很容易造成企業(yè)濫用資產(chǎn)減值來進(jìn)行對利潤的操縱。資產(chǎn)減值的計提和轉(zhuǎn)回很容易促使企業(yè)操縱利潤。一是資產(chǎn)價值準(zhǔn)備計提的比例和標(biāo)準(zhǔn)由企業(yè)自主進(jìn)行確定，這很容易導(dǎo)致企業(yè)利用這種方法對企業(yè)利潤進(jìn)行操縱，增加了計提的隨意性；二是企業(yè)資產(chǎn)出現(xiàn)巨額虧損，為了在第三年不被進(jìn)行退市處理，企業(yè)會不提或少提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，這就造成了企業(yè)胡亂計提資產(chǎn)減值，誤導(dǎo)了信息使用者。
（四）通過資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來操縱利潤。新資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則規(guī)定：資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一經(jīng)計提，以后年度不得轉(zhuǎn)回。資產(chǎn)減值損失對企業(yè)會計年度年末會影響到企業(yè)利潤，作為企業(yè)利潤的抵減項；資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提和轉(zhuǎn)回會影響到當(dāng)期利潤，企業(yè)獲利能力會因此產(chǎn)生變動，因此有些企業(yè)為了平滑利潤，影響財務(wù)報表，利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來進(jìn)行盈余管理。
（五）會計信息披露不到位。新會計準(zhǔn)則對資產(chǎn)減值的信息披露進(jìn)行了規(guī)范，由于資產(chǎn)減值損失在期末會影響到企業(yè)利潤，要準(zhǔn)確反映企業(yè)利潤表情況，就應(yīng)對資產(chǎn)減值損失進(jìn)行準(zhǔn)確核算。由于企業(yè)存在一些重大減值損失不披露的狀況和對一些資產(chǎn)減值準(zhǔn)備少提或不計提等許多虛假的賬務(wù)處理，給信息使用者造成了重大影響，所以通過規(guī)范資產(chǎn)減值會計核算，真實反映資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計提和轉(zhuǎn)回情況，以更加真實地反映財務(wù)報表狀況，給信息使用者提供真實的會計信息。
（六）外部監(jiān)管難度大。資產(chǎn)減值會計計提的標(biāo)準(zhǔn)難以衡量，導(dǎo)致其操作性較大，外部缺少對計量的約束手段，獨立于企業(yè)的第三方如果不能以專業(yè)的技能或者管控就很難了解企業(yè)的內(nèi)部經(jīng)營狀況。加之，由于企業(yè)內(nèi)部會計人員對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提的隨意性和外部審計等監(jiān)管部門對企業(yè)資產(chǎn)減值的核算行為缺少直接控制，從而導(dǎo)致外部監(jiān)管的難度進(jìn)一步加大。
四、完善資產(chǎn)減值會計的建議
針對資產(chǎn)減值會計實行中存在的問題，為準(zhǔn)確掌握企業(yè)的財務(wù)狀況，提高會計信息的質(zhì)量，維護(hù)投資者的利益，完善資產(chǎn)減值會計尤為重要。
（一）加強對資產(chǎn)減值的核算。完善我國資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則，使資產(chǎn)減值的計提和轉(zhuǎn)回更具有規(guī)范性，對計提范圍和計提比例做出進(jìn)一步的規(guī)定，同時對轉(zhuǎn)回進(jìn)行規(guī)定，明確資產(chǎn)減值可以轉(zhuǎn)回的條件和范圍，減少企業(yè)經(jīng)營行為的隨意性。為更好解決我國資產(chǎn)減值會計實行中存在的問題：首先要對資產(chǎn)減值會計核算做出嚴(yán)格的規(guī)定，減少計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的隨意性，進(jìn)一步規(guī)范我國資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則；其次通過對資產(chǎn)減值會計的完善，可以加強對其控制，掌握資產(chǎn)價值的變動狀況，維護(hù)市場穩(wěn)定。
（二）加強對會計信息的披露。信息披露關(guān)乎信息使用者的切身利益，為給信息使用者提供相關(guān)的會計信息，信息披露就顯得尤為重要。因為資產(chǎn)減值準(zhǔn)備顯示出資產(chǎn)價值的不確定性，涉及了資產(chǎn)價值的評估，信息的披露要準(zhǔn)確反映資產(chǎn)減值的計提和轉(zhuǎn)回情況、產(chǎn)生資產(chǎn)減值的原因等，從而更加全面真實地反映財務(wù)報表。加強對會計信息的披露能更準(zhǔn)確地反映資產(chǎn)的實際狀況，以提供更加真實的企業(yè)財務(wù)狀況，從而可以更好地維護(hù)投資者的利益。
（三）健全市場價格。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是在資產(chǎn)發(fā)生減值時計提資產(chǎn)減值損失，它的關(guān)鍵參考是資產(chǎn)的可收回金額，可收回金額以公允價值減去處置費用和資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值中較高者確定。受市場環(huán)境等條件影響，很難把握資產(chǎn)的真實價值，公允價值也難以衡量，處置費用和未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值難以把握，資產(chǎn)的可收回金額很難確定，因此需要有關(guān)部門完善市場機制，健全市場價格，通過多種渠道聯(lián)合價格信息，使企業(yè)及時了解到信息的變化，減少其對價格的操控，維護(hù)市場秩序。
（四）完善外部監(jiān)管機制。企業(yè)利用資產(chǎn)減值的計提和轉(zhuǎn)回來操縱利潤，嚴(yán)重影響了利益相關(guān)者的利益，為了更真實地反映企業(yè)的財務(wù)狀況，需完善外部監(jiān)管機制，加強外部監(jiān)控。外部監(jiān)管機構(gòu)作為獨立的個體，包括審計機關(guān)、注冊會計師、證券交易所等，這些機構(gòu)作為第三方，具有專業(yè)的技能，即使企業(yè)對利潤進(jìn)行操縱，影響會計信息的使用，這些外部監(jiān)管機構(gòu)也能發(fā)現(xiàn)，可以有效地抑制企業(yè)的不良經(jīng)營行為，加強外部控制，從外部堵住企業(yè)的不良經(jīng)營行為，對限制企業(yè)行為尤為重要。
（五）加強內(nèi)部控制。對企業(yè)的經(jīng)營行為不僅要加強外部監(jiān)管，還要加強內(nèi)部控制，內(nèi)部控制可以更有效地保證會計信息的真實性，從而可以規(guī)范企業(yè)的經(jīng)營行為。內(nèi)部控制主要有兩個方面：一是對不相容的職務(wù)進(jìn)行崗位分離，以確保各自職位的獨立性，通過分離使得資產(chǎn)減值的會計核算能得到相關(guān)的監(jiān)督，有效防止濫用職位權(quán)力進(jìn)行會計核算；二是加強企業(yè)內(nèi)部控制。內(nèi)部控制涉及到很多方面，包括資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計量和信息披露等，使資產(chǎn)減值核算更加全面、真實，使其得到更有效的控制。
（六）提高會計人員素質(zhì)。企業(yè)的會計人員對資產(chǎn)減值進(jìn)行會計處理，這是一個比較困難和漫長的過程，會計人員在會計核算中有較強的主觀性，一旦運用不好自己的技能，就會影響到企業(yè)的財務(wù)狀況。為了更好地反映資產(chǎn)的真實價值，對資產(chǎn)減值進(jìn)行確認(rèn)、計量和披露，規(guī)范會計人員核算行為尤為重要。一方面，會計人員要有正確的職業(yè)判斷，不斷提高自身素質(zhì)，同時加強對會計人員的道德建設(shè)，對會計人員進(jìn)行再教育。通過培養(yǎng)會計人員，使其素質(zhì)得以提升。
五、結(jié)論
隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)經(jīng)營面對著更多的不確定性，經(jīng)濟(jì)的波動使得資產(chǎn)價值和計價方式產(chǎn)生變化，資產(chǎn)減值會計作為一種更有效的會計處理方式就受到企業(yè)管理者更多的關(guān)注。本文在規(guī)范研究資產(chǎn)減值會計的基礎(chǔ)上，發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)減值會計實行中存在的問題，并提出改善建議。
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【關(guān)鍵詞】 小企業(yè)會計準(zhǔn)則；企業(yè)會計準(zhǔn)則；變化差異；管理水平
一、《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》差異
1、適用范圍不同
《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》適用于在中華人民共和國境內(nèi)設(shè)立的不對外籌集資金、經(jīng)營規(guī)模較小的企業(yè)（不包括以個人獨資及合伙形式設(shè)立的小企業(yè)）。而《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的適用于除不對外籌集資金、經(jīng)營規(guī)模較小的企業(yè)，以及金融保險企業(yè)外，在中華人民共和國境內(nèi)設(shè)立的企業(yè)（含公司）。符合《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定的小企業(yè)，按照制度規(guī)定也可以選擇執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，但若選擇執(zhí)行了《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，就不能同時選擇執(zhí)行《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》。
2、會計科目設(shè)置不同
《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》比《企業(yè)會計準(zhǔn)則》少設(shè)了25個一級科目。原因主要有兩個方面：一是，小企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)相對簡單，因此可將《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中的部分科目進(jìn)行歸并，如將應(yīng)收股利和應(yīng)收利息合為應(yīng)收股息科目，將原材料和包裝物歸并為材料科目等。二是，小企業(yè)會計核算簡化或者沒有某科目所要反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，因而可以少設(shè)。如資產(chǎn)類科目少設(shè)了自制半成品、分期收款發(fā)出商品、各項長期資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備、未確認(rèn)融資費用和待處理財產(chǎn)損溢等科目；負(fù)債類科目少設(shè)了應(yīng)付股利、預(yù)計負(fù)債、應(yīng)付債券等科目；所有者權(quán)益類科目少設(shè)了已歸還投資科目；損益類科目少設(shè)了補貼收入、以前年度損益調(diào)整等科目。
3、賬務(wù)處理不同
（1）資產(chǎn)清查的處理不同?！缎∑髽I(yè)會計準(zhǔn)則》中沒有設(shè)置“待處理財產(chǎn)損溢”科目，小企業(yè)在財產(chǎn)清查中發(fā)生資產(chǎn)盤盈或盤虧時直接進(jìn)行處理。本文認(rèn)為這種處理方法簡明扼要，與資產(chǎn)負(fù)債表中所反映的內(nèi)容相符。而《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中的資產(chǎn)負(fù)債表中已取消了資產(chǎn)待處理項目，企業(yè)在編報前必須將待處理的資產(chǎn)進(jìn)行處理，因此財產(chǎn)清查還要通過“待處理財產(chǎn)損溢”科目核算，本文認(rèn)為這是一種多余。
（2）不計提長期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。長期資產(chǎn)的可收回金額較難確定，計提減值準(zhǔn)備時需要進(jìn)行較多的職業(yè)判斷，而小企業(yè)會計人員少，高素質(zhì)的會計人員更少，所以《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》僅要求對短期投資、存貨和應(yīng)收款項計提跌價或壞賬準(zhǔn)備，不要求對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備。
（3）簡化長期投資的核算。小企業(yè)投資的業(yè)務(wù)比較少，只需按重要性原則對長期股權(quán)投資采用簡化的成本法或簡化的權(quán)益法核算。按《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》中的成本法規(guī)定，股權(quán)持有期間內(nèi)，企業(yè)應(yīng)于被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤時確認(rèn)投資收益，按被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤中屬于應(yīng)由本企業(yè)享有的部分，借記“應(yīng)收股息”科目，貸記“投資收益”科目。制度中不要求嚴(yán)格區(qū)分是投資前被投資企業(yè)實現(xiàn)的利潤的分配還是投資后被投資企業(yè)實現(xiàn)的利潤的分配，但如果在投資當(dāng)年取得被投資單位分派的屬于以前年度實現(xiàn)的利潤，則應(yīng)沖減投資成本。
（4）簡化了專門借款費用的核算?！缎∑髽I(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)在固定資產(chǎn)開始建造至達(dá)到預(yù)計可使用狀態(tài)之前發(fā)生的專門借款費用，均可資本化計入固定資產(chǎn)成本，而不必與資產(chǎn)支出數(shù)掛鉤。這簡化了借款費用資本化的計算手續(xù)，但可能會導(dǎo)致資本化金額夸大，進(jìn)而多計固定資產(chǎn)價值，少計本期利潤，但長遠(yuǎn)看又會用未來時期的折舊費用予以抵銷。
（5）簡化了融資租賃固定資產(chǎn)的計量?！缎∑髽I(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，融資租入固定資產(chǎn)以合同或協(xié)議約定應(yīng)支付的價款和使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的其他有關(guān)必要支出，均作為其入賬價值，這避免了計算最低租賃付款額過程中涉及的職業(yè)判斷及對未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)等較為繁瑣的計算。
（6）簡化了所得稅的賬務(wù)處理。《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，小企業(yè)計算出當(dāng)期應(yīng)交的所得稅，借記“所得稅”科目，貸記“應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅”科目?？梢姡枚惖馁~務(wù)處理采用了本期所得稅費用按照本期應(yīng)稅所得與適用的所得稅稅率計算的應(yīng)付稅款法，即本期所得稅費用等于本期應(yīng)交的所得稅費用，時間性差異影響的所得稅金額均在本期確認(rèn)所得稅費用或在本期抵減所得稅費用，而不作為資產(chǎn)負(fù)債表中的一項負(fù)債或一項資產(chǎn)加以反映，這簡化了時間性差異的核算。
謹(jǐn)慎性原則（又稱穩(wěn)健原則），是指在會計處理時謹(jǐn)慎小心，盡可能選擇不虛增利潤和夸大所有者權(quán)益的會計處理方法和程序，并合理核算可能發(fā)生的損失和費用。該原則在對非貨幣性資產(chǎn)交換活動進(jìn)行會計確認(rèn)、計量、報告的過程中得到了充分的運用。
一、在會計確認(rèn)中的運用
從會計確認(rèn)方面看，準(zhǔn)則把對非貨幣易中會計事項的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)建立在穩(wěn)妥合理的基礎(chǔ)上，可從根本上保證輸出會計信息的質(zhì)量。
因為資產(chǎn)的價值等于資產(chǎn)給企業(yè)帶來的未來經(jīng)濟(jì)利益（貨幣金額）的凈現(xiàn)值總額，針對給企業(yè)帶來的未來經(jīng)濟(jì)利益（貨幣金額）不確定或不固定的資產(chǎn)而言，其價值也是不定的。如果此類資產(chǎn)之間的全部或部分交易按貨幣易原則進(jìn)行會計處理，那么交易資產(chǎn)的入賬價值的金額就掩蓋了事實上價值或收益的不確定，從而將實質(zhì)上的不確定轉(zhuǎn)化為形式上的確定，增中了會計信息質(zhì)量風(fēng)險。準(zhǔn)則把凡是給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益不確定或不固定的資產(chǎn)均界定為非貨幣性資產(chǎn)，并將它們這間的交易按不同于貨幣易原則的原則進(jìn)行會計處理。雖然這有時可能造成實質(zhì)上低估資產(chǎn)或收益，但為了降低會計報表風(fēng)險，準(zhǔn)則在對非貨幣性資產(chǎn)及其交易進(jìn)行確認(rèn)時，保持了應(yīng)有的謹(jǐn)慎態(tài)度。
由于貨幣易是根據(jù)資產(chǎn)市價（或談判價（進(jìn)行會計處理，所以，如果將涉及少量貨幣性質(zhì)產(chǎn)的非貨幣易（特別是同類非貨幣性資產(chǎn)交易）視同貨幣易處理，很容易導(dǎo)致?lián)Q入資產(chǎn)價值或交易收益的高估。因此，為避免操縱利潤，準(zhǔn)則規(guī)定當(dāng)貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價值（或換出資產(chǎn)公允價值加補價）的比例低于25%時，該交易按非貨幣易原則進(jìn)行會計處理。從而將對涉及補價的非貨幣易的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)建立在穩(wěn)妥的基礎(chǔ)上。
待售資產(chǎn)之間或非待售資產(chǎn)之間交易時，只是資產(chǎn)形態(tài)發(fā)生變化，資產(chǎn)用途卻沒變，因此換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)給企業(yè)帶來未來收益變化的可能性不大，資產(chǎn)價值也不應(yīng)有變。但待售資產(chǎn)與非待售資產(chǎn)之間的交易，不僅僅資產(chǎn)的形態(tài)改變，而且資產(chǎn)用途也發(fā)生變化，所以資產(chǎn)價值應(yīng)該有所變化。因此準(zhǔn)則將第一種交易歸為同類非貨幣易，按同類非貨幣易原則處理；將第二種交易歸為不同類非貨幣易，按不同類非貨幣易原則處理，從而把對待售資產(chǎn)、非待售資產(chǎn)、同類非貨幣易、不同類非貨幣易的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)建立在合理的基礎(chǔ)上。
二、在會計計量中的運用
從會計計量方面看，計量非貨幣易中的會計要素時，盡量不高估資產(chǎn)價值，并充分估計可能發(fā)生的風(fēng)險和損失，盡可能少計或不計可能發(fā)生的收益。
在不涉及補價的同類非貨幣性資產(chǎn)交換時，換入資產(chǎn)的入賬價值從理論上講，可供選擇的計量標(biāo)準(zhǔn)有三種：換入資產(chǎn)公允價值、換出資產(chǎn)公允價值、換出資產(chǎn)賬面價值。為了盡可能不虛夸換入資產(chǎn)價值，準(zhǔn)則在不同情況下采用上述三種標(biāo)準(zhǔn)中金額最小的標(biāo)準(zhǔn)作為計量標(biāo)準(zhǔn)。因此，準(zhǔn)則規(guī)定，換入資產(chǎn)公允價值≥換出資產(chǎn)公允價值≥換出資產(chǎn)賬面價值時,換入資產(chǎn)入賬價值按換出資產(chǎn)賬面價值；換入資產(chǎn)公允價值≥換出資產(chǎn)賬面價值≥換出資產(chǎn)公允價值時，換入資產(chǎn)入賬價值按換出資產(chǎn)公允價值；換出資產(chǎn)公允價值≥換出資產(chǎn)賬面價值≥≥換入資產(chǎn)公允價值時，換入資產(chǎn)入賬價值按換出資產(chǎn)的賬面價值，但期末再按資產(chǎn)減值規(guī)定進(jìn)行會計處理；換出資產(chǎn)賬面價值≥換出資產(chǎn)公允價值≥換入資產(chǎn)公允價值時，換入資產(chǎn)入賬價值按換出資產(chǎn)公允價值；換出資產(chǎn)賬面價值≥換出資產(chǎn)公允價值≥換出資產(chǎn)公允價值時，換入資產(chǎn)入賬價值按換出資產(chǎn)公允價值；換出資產(chǎn)公允價值≥換入資產(chǎn)公允價值≥換出資產(chǎn)資產(chǎn)賬面價值時，換入資產(chǎn)入賬價值按換出資產(chǎn)賬面價值。準(zhǔn)則規(guī)定只計量非常貨幣易損失，而不計量非貨幣易中可能產(chǎn)生的交易收益，以盡量滿足低估損失和高估收益。
為進(jìn)一步規(guī)范企業(yè)非貨幣易的會計核算及相關(guān)信息的披露，財政部于1999年6月28日頒布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則——非貨幣易》。準(zhǔn)則填補了我國會計規(guī)范的一項空白，并充分體現(xiàn)了會計處理的謹(jǐn)慎性原則，其實施必將提高我國會計信息質(zhì)量，降低會計報表風(fēng)險，更利于為會計報表使用者服務(wù)。
謹(jǐn)慎性原則（又稱穩(wěn)健原則），是指在會計處理時謹(jǐn)慎小心，盡可能選擇不虛增利潤和夸大所有者權(quán)益的會計處理方法和程序，并合理核算可能發(fā)生的損失和費用。該原則在對非貨幣性資產(chǎn)交換活動進(jìn)行會計確認(rèn)、計量、報告的過程中得到了充分的運用。
一、在會計確認(rèn)中的運用
從會計確認(rèn)方面看，準(zhǔn)則把對非貨幣易中會計事項的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)建立在穩(wěn)妥合理的基礎(chǔ)上，可從根本上保證輸出會計信息的質(zhì)量。
因為資產(chǎn)的價值等于資產(chǎn)給企業(yè)帶來的未來經(jīng)濟(jì)利益（貨幣金額）的凈現(xiàn)值總額，針對給企業(yè)帶來的未來經(jīng)濟(jì)利益（貨幣金額）不確定或不固定的資產(chǎn)而言，其價值也是不定的。如果此類資產(chǎn)之間的全部或部分交易按貨幣易原則進(jìn)行會計處理，那么交易資產(chǎn)的入賬價值的金額就掩蓋了事實上價值或收益的不確定，從而將實質(zhì)上的不確定轉(zhuǎn)化為形式上的確定，增中了會計信息質(zhì)量風(fēng)險。準(zhǔn)則把凡是給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益不確定或不固定的資產(chǎn)均界定為非貨幣性資產(chǎn)，并將它們這間的交易按不同于貨幣易原則的原則進(jìn)行會計處理。雖然這有時可能造成實質(zhì)上低估資產(chǎn)或收益，但為了降低會計報表風(fēng)險，準(zhǔn)則在對非貨幣性資產(chǎn)及其交易進(jìn)行確認(rèn)時，保持了應(yīng)有的謹(jǐn)慎態(tài)度。
由于貨幣易是根據(jù)資產(chǎn)市價（或談判價（進(jìn)行會計處理，所以，如果將涉及少量貨幣性質(zhì)產(chǎn)的非貨幣易（特別是同類非貨幣性資產(chǎn)交易）視同貨幣易處理，很容易導(dǎo)致?lián)Q入資產(chǎn)價值或交易收益的高估。因此，為避免操縱利潤，準(zhǔn)則規(guī)定當(dāng)貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價值（或換出資產(chǎn)公允價值加補價）的比例低于25%時，該交易按非貨幣易原則進(jìn)行會計處理。從而將對涉及補價的非貨幣易的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)建立在穩(wěn)妥的基礎(chǔ)上。
待售資產(chǎn)之間或非待售資產(chǎn)之間交易時，只是資產(chǎn)形態(tài)發(fā)生變化，資產(chǎn)用途卻沒變，因此換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)給企業(yè)帶來未來收益變化的可能性不大，資產(chǎn)價值也不應(yīng)有變。但待售資產(chǎn)與非待售資產(chǎn)之間的交易，不僅僅資產(chǎn)的形態(tài)改變，而且資產(chǎn)用途也發(fā)生變化，所以資產(chǎn)價值應(yīng)該有所變化。因此準(zhǔn)則將第一種交易歸為同類非貨幣易，按同類非貨幣易原則處理；將第二種交易歸為不同類非貨幣易，按不同類非貨幣易原則處理，從而把對待售資產(chǎn)、非待售資產(chǎn)、同類非貨幣易、不同類非貨幣易的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)建立在合理的基礎(chǔ)上。
二、在會計計量中的運用
從會計計量方面看，計量非貨幣易中的會計要素時，盡量不高估資產(chǎn)價值，并充分估計可能發(fā)生的風(fēng)險和損失，盡可能少計或不計可能發(fā)生的收益。
折舊費用是計算應(yīng)納稅所得額和利潤總額的扣除要素，是作為資本性支出的固定資產(chǎn)計入成本費用的主要方法。在計算利潤總額和應(yīng)納稅所得額時，都要減除相應(yīng)的折舊費用。但是會計折舊費用與稅法折舊費用在多方面產(chǎn)生了差異。制定會計準(zhǔn)則是為特定的會計目標(biāo)服務(wù)的，而制定稅法是為了實現(xiàn)既定的稅收目的，2006年出臺新的會計準(zhǔn)則，體現(xiàn)出一個非常明確的特點：進(jìn)一步走會計與稅法適當(dāng)分離的道路，會計折舊與稅法折舊之間的差異越來越明顯。
一、折舊方法不同引起的折舊費用比較
（一）相關(guān)的法規(guī)規(guī)定（見表1）
（二）稅法折舊與會計折舊的差異
會計準(zhǔn)則允許企業(yè)根據(jù)自身生產(chǎn)經(jīng)營的特點而對固定資產(chǎn)價值磨損的程度以及無形損耗的具體情況來確定折舊政策，選擇折舊方法，這種規(guī)定合理地考慮了不同固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，考慮了不同固定資產(chǎn)提供的經(jīng)濟(jì)效益；而稅法對固定資產(chǎn)的折舊方法進(jìn)行了嚴(yán)格的限制。既使其它條件相同，折舊方法不同也會產(chǎn)生稅法與會計確認(rèn)的折舊費用的不同。
（三）折舊差異的納稅調(diào)整
根據(jù)國稅發(fā)[2006]56號，折舊方法引起的折舊費用差異進(jìn)行納稅調(diào)整，應(yīng)通過企業(yè)所得稅納稅申報表“資產(chǎn)折舊、攤銷明細(xì)表”進(jìn)行。在“資產(chǎn)折舊、攤銷明細(xì)表”中，分別按會計與稅法的折舊方法計算出“本期資產(chǎn)折舊或攤銷額”和“允許稅前扣除的折舊或攤銷額”，其差額根據(jù)其性質(zhì)分別填入“本期納稅調(diào)整增加額或減少額”、“本期轉(zhuǎn)回以前年度確認(rèn)的時間性差異”和“本年稅前扣除額（可抵減時間性差異）”等。
二、固定資產(chǎn)范圍不同引起的折舊費用比較
（一）相關(guān)的法規(guī)規(guī)定（見表2）
（二）稅法折舊與會計折舊的差異
會計在固定資產(chǎn)的界定上給予了較大的彈性，企業(yè)可以根據(jù)財務(wù)人員的職業(yè)判斷，結(jié)合本企業(yè)的具體情況，制定適合于本企業(yè)的固定資產(chǎn)目錄、分類方法作為進(jìn)行固定資產(chǎn)核算的依據(jù)；而稅法卻沿用較早的會計制度的規(guī)定，對納稅人固定資產(chǎn)進(jìn)行剛性界定，從而在這一環(huán)節(jié)產(chǎn)生界定固定資產(chǎn)的差異。企業(yè)從固定資產(chǎn)取得開始就應(yīng)注意這方面的差別，否則必將混淆日后固定資產(chǎn)折舊的差異。
（三）折舊差異的納稅調(diào)整
由于固定資產(chǎn)范圍產(chǎn)生的折舊費用的差異，也是在“資產(chǎn)折舊、攤銷明細(xì)表”中進(jìn)行調(diào)整，首先應(yīng)歸集會計的固定資產(chǎn)價值和稅法的資產(chǎn)價值，分別填入相關(guān)行列；其次根據(jù)會計的資產(chǎn)價值以及“本期資產(chǎn)計稅成本”計算“本期資產(chǎn)折舊或攤銷額”和“允許稅前扣除的折舊或攤銷”；然后將差額填入“本期納稅調(diào)整增加或減少額”。
三、固定資產(chǎn)折舊范圍不同引起的折舊費用比較
（一）相關(guān)的法規(guī)規(guī)定（見表3）
（二）稅法折舊與會計折舊的差異
會計比稅法固定資產(chǎn)的折舊范圍更廣泛，主要差別在于未使用、不需用以及封存的固定資產(chǎn)，不得提取折舊，按照規(guī)定提取維簡費的固定資產(chǎn)不得提取折舊等，折舊范圍不同，必然會導(dǎo)致當(dāng)期和以后期間折舊費用的不同。
（三）折舊差異的納稅調(diào)整
因固定資產(chǎn)折舊范圍引起的折舊差異，也是在“資產(chǎn)折舊、攤銷明細(xì)表”中進(jìn)行的，其納稅調(diào)整方法與因固定資產(chǎn)范圍引起的折舊差異調(diào)整方法相同，不再贅述。
四、固定資產(chǎn)后續(xù)支出資本化不同引起的折舊費用比較
（一）相關(guān)法規(guī)規(guī)定（見表4）
（二）稅法折舊與會計折舊的差異
會計與稅法對固定資產(chǎn)的后續(xù)支出劃分收益性支出與資本性支出的標(biāo)準(zhǔn)是不同的，稅法給出了明確的定量標(biāo)準(zhǔn)，而會計實務(wù)中主要依據(jù)會計人員的職業(yè)判斷進(jìn)行會計處理。另外稅法規(guī)定在原有固定資產(chǎn)基礎(chǔ)上進(jìn)行改擴建的，按照固定資產(chǎn)的原價，加上改擴建發(fā)生的支出，減去改擴建過程中發(fā)生的固定資產(chǎn)變價收入后的余額確定。會計將發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出計入固定資產(chǎn)成本的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)被替換部分的賬面價值。
（三）折舊差異的納稅調(diào)整
因固定資產(chǎn)后續(xù)支出而引起的折舊費用的差異調(diào)整，其方法與因固定資產(chǎn)范圍引起的折舊差異調(diào)整方法相同，不再贅述。
五、固定資產(chǎn)折舊年限不同而引起的折舊費用比較
（一）相關(guān)法規(guī)規(guī)定（見表5）
（二）稅法折舊與會計折舊的差異
因固定資產(chǎn)折舊年限不同引起的折舊差異表現(xiàn)在兩方面。1.會計準(zhǔn)則只對確定固定資產(chǎn)使用壽命要考慮的因素做了規(guī)范，稅法對此并未規(guī)范；2.會計沒有明確各類固定資產(chǎn)的具體使用壽命，而稅法對固定資產(chǎn)的最低折舊年限進(jìn)行了嚴(yán)格的限制。
（三）差異的納稅調(diào)整
在“資產(chǎn)折舊、攤銷明細(xì)表”中，折舊年限不同產(chǎn)生的折舊差異是暫時的。差異調(diào)整時，首先按照會計與稅法的折舊年限計算折舊額分別填入“本期資產(chǎn)折舊或攤銷額”和“允許稅前扣除的折舊或攤銷額”；雖然新會計準(zhǔn)則以資產(chǎn)負(fù)債表為基礎(chǔ)進(jìn)行所得稅的會計核算，但是，所得稅的納稅申報仍以損益為基礎(chǔ)進(jìn)行所得稅的時間性調(diào)整。根據(jù)兩者的差額分析填報“本期轉(zhuǎn)回以前年度確認(rèn)的時間性差異”和“本年稅前扣除額（可抵減時間性差異）”。
六、固定資產(chǎn)殘值不同而引起的折舊費用比較
（一）相關(guān)法規(guī)規(guī)定（見表6）
（二）稅法折舊與會計折舊的差異
會計準(zhǔn)則界定的預(yù)計凈殘值強調(diào)的時點是“目前”，這是一個現(xiàn)值的概念，稅法并沒有界定預(yù)計殘值是終值或現(xiàn)值；會計允許企業(yè)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，自行確定固定資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值，而稅法將固定資產(chǎn)的殘值比例統(tǒng)一為5％。
（三）折舊差異的納稅調(diào)整
納稅調(diào)整時，在“資產(chǎn)折舊、攤銷明細(xì)表”中，首先直接將各自的殘值從資產(chǎn)價值中減除計算折舊額，并將會計與稅法折舊額分別填入“本期資產(chǎn)折舊或攤銷額”和“允許稅前扣除的折舊或攤銷額”；然后將雙方的折舊差額填入“本期納稅調(diào)整增加或減少額”即可。
七、固定資產(chǎn)減值損失確認(rèn)的不同而引起的折舊費用比較
（一）相關(guān)法規(guī)規(guī)定（見表7）
（二）稅法折舊與會計折舊的差異
1.會計允許企業(yè)預(yù)計固定資產(chǎn)的減值損失，計提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備，而稅法不允許扣除固定資產(chǎn)準(zhǔn)備金；2.會計要求企業(yè)按扣除已計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后的價值計算折舊，而稅法可按提取準(zhǔn)備前的賬面價值確定可扣除的折舊。
關(guān)鍵詞：生物資產(chǎn) 資產(chǎn)評估 評估方法
一、生物資產(chǎn)價值評估的背景
生物是人類賴以生存和經(jīng)濟(jì)、社會持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展的物質(zhì)基礎(chǔ)。地球上多種多樣的植物、動物和微生物為人類提供了不可缺少的食物、纖維、木材、藥物、工業(yè)原料和服務(wù)。與此同時，由于人類社會的不斷進(jìn)步，科技的不斷發(fā)展，對生物資產(chǎn)的需求也越來越多。而且，由于生物資產(chǎn)本身的一些特性，其在人的勞動與自然力的共同作用下生長的，受自然規(guī)律和自然環(huán)境的影響，另外每種生物資產(chǎn)的生長、發(fā)育、成熟、結(jié)果都不同，因此，對生物資產(chǎn)的研究不管是從會計角度還是評估角度都是比較重要的。從會計角度看，全球范圍內(nèi)不管是組織、協(xié)會還是個人已經(jīng)認(rèn)識到生物資產(chǎn)的確認(rèn)與計量問題，在這方面研究最早的是澳大利亞會計準(zhǔn)則委員會(Australian Ac―counting Standards Board，簡稱AASB)于1998年頒布的1037號(AAS35)會計準(zhǔn)則，即自生和再生資產(chǎn)(self-Generating and Regener-atingAssets簡稱SGARAs)會計準(zhǔn)則，《國際會計準(zhǔn)則第41號――農(nóng)業(yè)》(以下簡稱IAS41)對生物資產(chǎn)的研究從概念的界定、初始確認(rèn)到后續(xù)計量作了詳細(xì)具體的介紹。我國在借鑒國外會計準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，2006年頒布《企業(yè)會計準(zhǔn)則第5號――生物資產(chǎn)》。
但從資產(chǎn)評估的行業(yè)講，對生物資產(chǎn)的價值評估的研究很少。目前具體的生物資產(chǎn)的價值評估準(zhǔn)則，這給從事生物資產(chǎn)的企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動帶來了不便，制約了其快速發(fā)展。而且也不能很好地向信息使用者傳遞一些有用可靠的信息，影響了信息使用者的決策。為了保證會計與評估的相互協(xié)調(diào)與合作，進(jìn)一步體現(xiàn)評估對會計的補充和完善作用。在當(dāng)前市場經(jīng)濟(jì)不斷深入的大潮中，生物資產(chǎn)的租賃、重組、典當(dāng)、保險、交換等經(jīng)濟(jì)行為的不斷增多，不能僅依據(jù)生物資產(chǎn)的賬面價值來反映，還要借助于生物資產(chǎn)價值評估的相關(guān)理論與方法，以資產(chǎn)評估結(jié)果重新確定其價值。
二、生物資產(chǎn)價值評估的意義
隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，涉及生物資產(chǎn)的企業(yè)與日俱增，探討生物資產(chǎn)價值的評估問題，對評估行業(yè)和企業(yè)都有一定的理論意義與現(xiàn)實意義。從理論上講，首先，為生物資產(chǎn)價值評估做出理論貢獻(xiàn)。通過借鑒其他國家對其他行業(yè)，尤其是農(nóng)業(yè)資產(chǎn)評估和森林資源資產(chǎn)評估的價值評估理論，可以得出生物資產(chǎn)價值評估的目的、依據(jù)和方法。在評估范圍越來越細(xì)、越來越廣的情況下，可以為進(jìn)一步研究資產(chǎn)評估理論體系和評估方法、模型提供參考，對于推動資產(chǎn)評估理論的發(fā)展有重要意義。其次，可以推動會計學(xué)相關(guān)理論在該領(lǐng)域的應(yīng)用。從實踐上講，有利于建立全行業(yè)統(tǒng)一的評估準(zhǔn)則，使評估機構(gòu)能夠很好的按照規(guī)范行事，使生物資產(chǎn)的評估更加明朗化；有利于持有生物資產(chǎn)的企業(yè)更好地掌握本企業(yè)的資產(chǎn)價值情況，促進(jìn)企業(yè)加快生產(chǎn)，提高企業(yè)資產(chǎn)價值；有利于不同地區(qū)企業(yè)持有的生物資產(chǎn)的價值在一定程度上具有可比性；有利于生物資產(chǎn)的信息使用者獲得全面、詳實、可靠的評估信息；有利于進(jìn)一步推動和完善評估準(zhǔn)則，加快我國評估領(lǐng)域的發(fā)展；有利于以財務(wù)報告為目的的生物資產(chǎn)價值評估的發(fā)展；有利于協(xié)調(diào)有關(guān)評估各方的經(jīng)濟(jì)利益。
三、西方國家生物資產(chǎn)價值評估的現(xiàn)狀分析
英國《評估指南》(紅皮書)1996版指南12――森林與林地資源評估，提到了關(guān)于資源類植物價值評估的一些方法?！稓W洲資產(chǎn)評估準(zhǔn)則》(EVS)2000版指南5
貸款為目的的農(nóng)業(yè)資產(chǎn)評估中將農(nóng)業(yè)資產(chǎn)劃分三個大部分來說明：第一部分介紹農(nóng)業(yè)資產(chǎn)包含的內(nèi)容以及相互之間的區(qū)別、評估方法以及市場價值的確定；第二部分介紹了多年生植物的存在形式――正在生長著的、培育中的、收獲的和其他形式的，還介紹了一些牲畜；第三部分主要介紹了在評價這些動植物時影響因素和多年生植物的評估方法?！禝VS指南10――業(yè)資產(chǎn)評估》2005版該指南中指出了生物資產(chǎn)是活的動物和植物，評估中將其劃分為附著地的生物資產(chǎn)和非附著地的生物資產(chǎn)，將其區(qū)別于農(nóng)業(yè)資產(chǎn)和個人財產(chǎn)進(jìn)行評估，要求根據(jù)農(nóng)業(yè)生物資產(chǎn)的類型和周期性按照市場法對農(nóng)業(yè)資產(chǎn)進(jìn)行評估?！栋拇罄麃喸u估準(zhǔn)則與實踐》對鄉(xiāng)村資產(chǎn)評估進(jìn)行了介紹，其中包括對生物資產(chǎn)相關(guān)不動產(chǎn)的闡述，如果園的建設(shè)投資、養(yǎng)殖設(shè)備、設(shè)施等評估。國外學(xué)者進(jìn)行很多有關(guān)生物多樣性經(jīng)濟(jì)價值評估的理論、方法及其應(yīng)用的研究，從生物多樣性經(jīng)濟(jì)價值的類型、評估方法和案例研究等方面進(jìn)行論述，國外比較流行的是條件價值法。20世紀(jì)70年代以后，隨著福利經(jīng)濟(jì)學(xué)對消費者剩余、機會成本、非市場化商品與環(huán)境等公共產(chǎn)品價值的思考，生物多樣性經(jīng)濟(jì)價值的評估研究逐步形成了一套較為完整的理論、方法體系。經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(簡稱經(jīng)合組織，OECD)將評估方法分為三類，即實際市場價格法(市場分析)、模擬市場法和替代市場法。
從上述國外研究現(xiàn)狀來看，雖然國際評估準(zhǔn)則和發(fā)達(dá)國家的評估準(zhǔn)則中對農(nóng)業(yè)資產(chǎn)評估的研究有許多可取之處，但相對于其他資產(chǎn)評估研究來講，起步較晚，而且也不成熟。各評估準(zhǔn)則中只是粗略介紹影響生物資產(chǎn)的自然因素，都沒有詳細(xì)說明生物資產(chǎn)具體的評估依據(jù)、評估原則和不同生長階段下的評估方法及一些參數(shù)的選取，未將其作為重點進(jìn)行研究.、隨著社會的進(jìn)步及評估的范圍的不斷擴大，現(xiàn)有的國外的理論與方法不能滿足生物資產(chǎn)發(fā)展的需要。
四、我國生物資產(chǎn)價值評估的現(xiàn)狀分析
我國的資產(chǎn)評估行業(yè)是改革開放和建設(shè)社會主義經(jīng)濟(jì)的過程中逐漸發(fā)展起來的，屬于新興行業(yè)。1989年，原國家國有資產(chǎn)管理局下發(fā)了《關(guān)于國有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)變動必須進(jìn)行資產(chǎn)評估的若干規(guī)定》，這是我國首次提及資產(chǎn)評估問題的政府文件。1993年中國資產(chǎn)評估協(xié)會成立，隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，資產(chǎn)評估項目越來越多、規(guī)模越來越大，涉及行業(yè)越來越廣，技術(shù)復(fù)雜程度也越來越高。1996年頒布了《森林資源資產(chǎn)評估規(guī)范(試行)》，2001年又頒布《資產(chǎn)評估準(zhǔn)則――無形資產(chǎn)》具體準(zhǔn)則。但目前關(guān)于生物資產(chǎn)價值評估的文獻(xiàn)很少，而且部分都是從森林資源或者森林生物多樣性角度進(jìn)行的，尚未對生物資產(chǎn)有較全面和系統(tǒng)的研究。本文從生物資產(chǎn)概念、森林資源價值評估、森林生物多樣性經(jīng)濟(jì)價值評估、作物種質(zhì)資源價值評估和果園資產(chǎn)評估等方面進(jìn)行說明。
(一)生物資產(chǎn)的概念2006年以前，一些專家學(xué)者們借鑒IAS、《澳大利亞自生和再生資產(chǎn)會計準(zhǔn)則》和其他國家的會計準(zhǔn)則，對生物資產(chǎn)的界定還沒有統(tǒng)一的認(rèn)識，2006年的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第5號――生物資產(chǎn)》，給出了生物資產(chǎn)的定義：生物資產(chǎn)指有生命的動物和植物。并將其劃分為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)。為了研究方便可將生物資產(chǎn)劃分不同種類：按其生物學(xué)特性分為動物和植物；按其生長周期長短分為一年生生物和多年生生物；按價值轉(zhuǎn)移方式的小同，分為消耗性生物資產(chǎn)和生產(chǎn)
性生物資產(chǎn)；還可劃分為成熟生物資產(chǎn)和未成熟生物資產(chǎn)(何夢圓、馬慧，2006)。
另外，我國學(xué)者在會計核算基礎(chǔ)上總結(jié)出生物資產(chǎn)和其他資產(chǎn)相比，具有下列基本特性：一是生物資產(chǎn)形成的特殊性。一般資產(chǎn)完全是依靠人們的生產(chǎn)勞動取得的，而生物資產(chǎn)是通過人的勞動和生物自身的生長、發(fā)育過程相互作用形成的。生物資產(chǎn)的價值形成除凝結(jié)有人類勞動以外，自然力作用的生長、發(fā)育會形成其增值；生物資產(chǎn)的經(jīng)營受自然規(guī)律的制約，遵循自然規(guī)律，生物資產(chǎn)就會順利地生長、發(fā)育，不斷再生，反之則會消亡，失去其價值。二是生物資產(chǎn)的多樣性。生物資產(chǎn)的種類繁多，這使其各自的生長、發(fā)育特點差異很大，增加了計價難度。三是生物資產(chǎn)經(jīng)營周期的既定性。生物資產(chǎn)的投人、生產(chǎn)、經(jīng)營、回收的周期完全決定于生物的生命周期，不同于工業(yè)生產(chǎn)周期以及資產(chǎn)價值轉(zhuǎn)化的周期可人為控制。生物資產(chǎn)的這些特點決定了生物資產(chǎn)會計處理的特殊性和復(fù)雜性。
(二)資源類價值評估資源類的價值評估主要包括以下方面：
(1)森林資源價值評估。我國資產(chǎn)評估協(xié)會尚未制定有關(guān)生物資產(chǎn)價值評估的相關(guān)規(guī)定，1996由原國家國有資產(chǎn)管理局和林業(yè)部制定《森林資源資產(chǎn)評估規(guī)范(試行)》(以下簡稱《規(guī)范》)，以適應(yīng)我國森林資源資產(chǎn)評估事業(yè)的發(fā)展，規(guī)范森林資源資產(chǎn)評估工作，保護(hù)森林資源資產(chǎn)所有者、經(jīng)營者和使用者的合法權(quán)益。依據(jù)《中華人民共和國森林法》、《國有資產(chǎn)評估管理辦法》和《林業(yè)部、國有資產(chǎn)評估管理局的通知》等有關(guān)文件制定的，具體規(guī)定了森林資源資產(chǎn)的評估程序和基本方法，對林木資產(chǎn)評估、林地資產(chǎn)評估、森林景觀資產(chǎn)評估及整體林業(yè)企事業(yè)資產(chǎn)評估作了詳細(xì)規(guī)定，規(guī)范了森林資源資產(chǎn)評估行為。按照大范圍森林資源包含的經(jīng)濟(jì)林也屬于生物資產(chǎn)的范疇，此《規(guī)范》中指出了森林資源中林木、林地、森林景觀及整體林業(yè)企事業(yè)的評估程序和評估方法。
侯元兆等(2005)第一次比較全面地評估了中國森林資源價值，核算出了生態(tài)服務(wù)價值，即涵養(yǎng)水源、防風(fēng)固沙和凈化大氣的經(jīng)濟(jì)價值三項生態(tài)服務(wù)價值，首次得出了森林的這三項環(huán)境價值遠(yuǎn)大于立木價值的結(jié)論.并在此基礎(chǔ)上進(jìn)一步完善了森林資源價值核算的理論。王強(2006)按照森林資源資產(chǎn)的特殊性，以及影響森林資源資產(chǎn)價值因素的復(fù)雜性，詳盡的介紹了各類森林資源資產(chǎn)的具體評估方法，包括市場成交價比較法、市場價倒算法、年凈收益現(xiàn)值法、年金資本化法、收獲現(xiàn)值法、重置成本法、序列工數(shù)法、歷史成本調(diào)整法，重點介紹了運用收益現(xiàn)值法時應(yīng)考慮的折現(xiàn)率問題和質(zhì)量調(diào)整系數(shù)。該項研究中還按照不同種類介紹了各評估方法的應(yīng)用，其中林木資產(chǎn)評估中從用材林、經(jīng)濟(jì)林、竹林、防護(hù)林和特護(hù)林方面，詳細(xì)介紹了評估方法的應(yīng)用及評估時涉及的影響因素。何夢圓、馬慧(2006)研究指出，按照生物資產(chǎn)的特征，消耗性生物資產(chǎn)采用重置成本法和市場倒攤法進(jìn)行評估，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按照生長階段確定評估方法。鄒繼昌(2006)采用收益現(xiàn)值法對用材林林木資產(chǎn)進(jìn)行評估，給出了評估參數(shù)及評估公式，說明了采用收益現(xiàn)值法的理論依據(jù)。謝德新(2006)提出了經(jīng)濟(jì)林按照生長階段產(chǎn)前期、始產(chǎn)期、盛產(chǎn)期和衰產(chǎn)期進(jìn)行評估，指出成本法主要適合于產(chǎn)前期，市場法理論上適合于任何長階段，但現(xiàn)階段因前提條件不具備限制了這一方法在經(jīng)濟(jì)林資產(chǎn)評估實踐中的實際應(yīng)用。經(jīng)濟(jì)林的收益年限在整個經(jīng)濟(jì)林壽命中所占比重最大，故經(jīng)濟(jì)林的資產(chǎn)評估主要以收益法為主。
(2)森林生物多樣性經(jīng)濟(jì)價值評估。北京大學(xué)教授張穎開創(chuàng)性地利用市場價格法、機會成本法和支付意愿法，對我國森林生物多樣性的價值進(jìn)行核算，得出了我國森林生物多樣性價值的成果。吳火和(2006)研究認(rèn)為，針對森林生物多樣性資產(chǎn)的不同價值需要采用不同的計量評估方法，主要采用市場價格法、替代市場法和模擬市場法(假想市場法)。為提高評估的效率和評估結(jié)果的準(zhǔn)確性與可信度，在綜述了國內(nèi)外生物多樣性信息系統(tǒng)研究和應(yīng)用進(jìn)展的基礎(chǔ)上，嘗試設(shè)計了基于專家知識的智能型森林生物多樣性資產(chǎn)價值評估專家輔助系統(tǒng)(ESEFBA)。而且文獻(xiàn)還列舉了龍棲山自然保護(hù)區(qū)森林生物多樣性生物資產(chǎn)類價值評估，從木材生產(chǎn)價值評估和林副產(chǎn)品生產(chǎn)價值評估角度對直接實物資源資產(chǎn)進(jìn)行評估，其中林副產(chǎn)品采用的是市場價值法。李銀霞(2002)以祁連山自然保護(hù)區(qū)為例，從直接使用價值評估方法和間接使用經(jīng)濟(jì)價值評估方法兩方面對森林生物多樣性經(jīng)濟(jì)價值評估進(jìn)行論述。
(3)作物種質(zhì)資源價值評估。作物種質(zhì)資源又稱作物遺傳資源，是生物多樣性的重要組成部分。朱彩梅(2006)在對作物種質(zhì)資源的價值概念、價值屬性、價值特點、價值分類、價值內(nèi)涵以及價值評估方法系統(tǒng)研究的基礎(chǔ)上，系統(tǒng)地探討了作物種質(zhì)資源的價值構(gòu)成分類及其評價方法，提出了作物種質(zhì)資源價值評估的原則和依據(jù)。其中涉及資產(chǎn)評估基本方法――市場法的應(yīng)用。
(4)果園資產(chǎn)評估。應(yīng)容樞(1998)在對果園調(diào)查研究基礎(chǔ)上，根據(jù)果園的特征、經(jīng)營果園面臨的行業(yè)風(fēng)險和涉及到的果園時間價值補償因素，得出果園應(yīng)采用重置成本法和收益現(xiàn)值法。
從以上對國內(nèi)的生物資產(chǎn)價值評估研究現(xiàn)狀的分析可以看到，對于生物資產(chǎn)的概念界定問題從會計上已基本達(dá)成共識。由于研究問題的方式、方法的不同，對生物資產(chǎn)的分類還是還存在爭論。我國目前還沒有完整的農(nóng)業(yè)資產(chǎn)評估準(zhǔn)則，就生物資產(chǎn)的角度，對植物經(jīng)濟(jì)價值的評估的文獻(xiàn)還是較多的，具體有經(jīng)濟(jì)林及林副產(chǎn)品，但沒有涉及到其它植物，如蔬菜、經(jīng)濟(jì)作物、糧食作物的評估方法及影響因素。并且對動物的評估理論與方法的研究較少。
關(guān)鍵詞：資產(chǎn)；資產(chǎn)減值；會計；會計準(zhǔn)則
中圖分類號：F23 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1001-828X（2014）02-0-02
一、資產(chǎn)和資產(chǎn)減值的含義
1.資產(chǎn)的含義。我國現(xiàn)行《會計準(zhǔn)則》（以下簡稱“《準(zhǔn)則》”）是由財政部制定，于2006年2月15日，自2007年1月1日起施行。該《準(zhǔn)則》中對資產(chǎn)的定義，是“由于過去的交易或事項所形成的，為企業(yè)擁有或控制的，預(yù)期能夠為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的資源”。因此，資產(chǎn)有三個特征：一是由過去交易或事項形成，與現(xiàn)有的和未來即將發(fā)生的無關(guān)；二是企業(yè)本身擁有，或者實質(zhì)控制的；三是預(yù)期能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。該定義突出了資產(chǎn)本身的功能性，即能夠為企業(yè)帶來潛在的經(jīng)濟(jì)利益。這是一種“未來經(jīng)濟(jì)利益觀”，考慮到了反映資產(chǎn)的動態(tài)特性，是基于資產(chǎn)對于企業(yè)發(fā)展的重要性的角度來定義資產(chǎn)的本質(zhì)的。
2.資產(chǎn)減值的含義。我國財政部頒布的企業(yè)會計《準(zhǔn)則》第8號中對資產(chǎn)減值這樣定義為：“資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值”。資產(chǎn)是預(yù)期能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。當(dāng)一項資產(chǎn)不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，那么它就不能在作為企業(yè)資產(chǎn)存在，那么不能帶來利潤的資產(chǎn)的價值就應(yīng)該減去，企業(yè)就應(yīng)該確認(rèn)減值損失。企業(yè)是一個經(jīng)濟(jì)主體，以盈利為目的，只有當(dāng)一項資產(chǎn)能夠為企業(yè)帶來利益大于其市場價格時，才會決定購買。在購買之初，資產(chǎn)的賬面價值與它的可回收金額是一致的，企業(yè)也明確資產(chǎn)在以后的使用過程中會出現(xiàn)價值變動的情況的存在。資產(chǎn)價值的減少原因有兩點：第一，客觀存在使其減損的因素。這包括物理原因、宏觀環(huán)境變化、企業(yè)外部環(huán)境變化或企業(yè)內(nèi)部情況變化等引起的該資產(chǎn)能夠帶來的未來經(jīng)濟(jì)利益的減少；第二，主觀操縱因素。這包括管理層的調(diào)動和調(diào)整、利潤平滑因素和“大清理行為”等。資產(chǎn)減值是一種衡量標(biāo)尺，不斷地比較資產(chǎn)賬面價值和其可回收價值的大小。
二、資產(chǎn)減值會計核算的原因和依據(jù)
1.資產(chǎn)減值的會計核算的原因。當(dāng)一項資產(chǎn)未來可能流入企業(yè)的全部經(jīng)濟(jì)利益與該項資產(chǎn)現(xiàn)在的賬面價值相比要低時，該項資產(chǎn)就發(fā)生了減值，那么在會計上對資產(chǎn)的減值情況進(jìn)行確認(rèn)、計量和披露的核算就是資產(chǎn)減值會計。其經(jīng)濟(jì)實質(zhì)是用價值計量代替成本計量，并將價值小于賬面金額的部分確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失或費用。為了提高會計信息的真實有效性，要求對企業(yè)的資產(chǎn)價值進(jìn)行定期或不定期的記錄、計量，以確保對資產(chǎn)價值的如實反映，這有助于相關(guān)負(fù)責(zé)人和利益相關(guān)者了解企業(yè)的財務(wù)狀況，從而迅速地對瞬息萬變的市場環(huán)境做出有效的反應(yīng)，即加強企業(yè)應(yīng)對風(fēng)險的能力。
2.資產(chǎn)減值的會計核算的理論依據(jù)。資產(chǎn)減值的會計核算的理論依據(jù)，主要有以下幾種：
（1）關(guān)于會計目標(biāo)的相關(guān)理論。資產(chǎn)減值會計的產(chǎn)生有利于企業(yè)衡量資產(chǎn)的真實價值，真實反映企業(yè)的資產(chǎn)質(zhì)量，從而可以為投資者、債權(quán)人等利益相關(guān)者提供有價值的信息，幫助他們做出相對正確的決策，所以資產(chǎn)減值會計的產(chǎn)生，從決策有用觀的角度來分析，是非常有意義的。資產(chǎn)減值會計的出現(xiàn)有利于增加有關(guān)企業(yè)資產(chǎn)的信息的相關(guān)性，為會計信息使用者提供更有用的信息。
（2）有關(guān)持續(xù)經(jīng)營的基本會計假設(shè)。持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是會計的一個重要假設(shè)。它假定在現(xiàn)有條件下，在我們可預(yù)見的未來，企業(yè)會永久地經(jīng)營下去。持續(xù)經(jīng)營是企業(yè)其他各種設(shè)施、活動、交易等等運轉(zhuǎn)的前提。若企業(yè)明年就停業(yè)，那企業(yè)今天要做的可能就是如何高價變賣，如何實現(xiàn)現(xiàn)下時點企業(yè)利潤的最大化，不會考慮資產(chǎn)的未來使用問題，那么資產(chǎn)計提減值也就沒有了意義。所以，資產(chǎn)減值會計的存在也是為了及時客觀地確認(rèn)資產(chǎn)的現(xiàn)有價值狀況，評估其未來使用情況，合理估計資產(chǎn)能夠為企業(yè)帶來的未來經(jīng)濟(jì)利益，以便企業(yè)及時做出補償決策，保證企業(yè)在可預(yù)見的未來都能正常運轉(zhuǎn)和持續(xù)穩(wěn)定的經(jīng)營以及可能的規(guī)模擴張。
（3）會計的穩(wěn)健原則。會計核算要求符合穩(wěn)健原則，謹(jǐn)慎原則是穩(wěn)健性的要求，即不允許高估資產(chǎn)收益，也不能低估成本費用。穩(wěn)健要求企業(yè)盡可能最大限度地識別所有會給企業(yè)帶來風(fēng)險的信息，以便企業(yè)能夠及時制定風(fēng)險應(yīng)對計劃。資產(chǎn)減值會計是謹(jǐn)慎性的要求，也是
企業(yè)施行穩(wěn)健原則的重要體現(xiàn)。減值《準(zhǔn)則》第七條規(guī)定，“資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額和資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者中，只要有一項超過了資產(chǎn)的賬面價值，就表明資產(chǎn)沒有發(fā)生減值，不需再估計另一項金額”，可見對資產(chǎn)價值的衡量符合穩(wěn)健原則，采用孰低法，符合不高估資產(chǎn)，不少計費用的謹(jǐn)慎性原則，從而保證企業(yè)穩(wěn)健發(fā)展。因此，謹(jǐn)慎性是資產(chǎn)減值會計推行的理論基礎(chǔ)之一。
（4）企業(yè)未來經(jīng)濟(jì)利益觀的理論。企業(yè)作為一個理性的經(jīng)濟(jì)實體，盈利是其主要的目標(biāo)之一，企業(yè)不能創(chuàng)造利潤就無法保證包括股東在內(nèi)的利益相關(guān)者的利益。資產(chǎn)減值會計就是把資產(chǎn)中不能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的部分剔除，留下能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的部分，因此資產(chǎn)減值會計是以未來經(jīng)濟(jì)利益觀為理論基礎(chǔ)的。
（5）資產(chǎn)評估理論。資產(chǎn)減值會計，顧名思義需要先判斷資產(chǎn)是否減值，而判斷的途徑就是先要對對資產(chǎn)的真實價值進(jìn)行評估，因而就涉及到資產(chǎn)評估理論。資產(chǎn)評估理論就是研究量化資產(chǎn)經(jīng)濟(jì)利益的行為的理論。資產(chǎn)評估是對資產(chǎn)在某個時點的價值的評定和估算。資產(chǎn)評估是一個科學(xué)嚴(yán)謹(jǐn)?shù)倪^程，基于科學(xué)的原理，并且程序復(fù)雜，由專門的資產(chǎn)評估公司負(fù)責(zé)。因而資產(chǎn)減值會計中的很多環(huán)節(jié)都是以資產(chǎn)評估理論為基礎(chǔ)的。
（6）資本保全理論。資本保全分為兩種：財務(wù)資本保全和實物資本保全。實物資本保全理論主張企業(yè)保全實物資本，即企業(yè)的實際生產(chǎn)能力。企業(yè)作為一個理性經(jīng)營的經(jīng)濟(jì)實體，必然以持續(xù)經(jīng)營為假設(shè)，為滿足謹(jǐn)慎原則的要求，對進(jìn)行企業(yè)資產(chǎn)的減值損失進(jìn)行確認(rèn)，以滿足資產(chǎn)保值目的，繼而實現(xiàn)資本保全。
（7）相關(guān)性原則理論。相關(guān)性原則要求信息提供者提供的信息要與信息使用者的經(jīng)濟(jì)決策相關(guān)信息的相關(guān)性同時具備及時性、預(yù)測性、和反饋性三大特性。由于不確定因素加大，信息應(yīng)該把這些不確定性因素快速、及時的反饋給使用者，避免因滯后而帶來決策上的失誤。預(yù)測性要求信息能夠?qū)^去、現(xiàn)在以及未來可能出現(xiàn)的結(jié)果進(jìn)行預(yù)測分析，使用者根據(jù)信息預(yù)測可能出現(xiàn)的各種狀況進(jìn)行分析，以做出最佳決策。反饋性是指信息幫助使用者證明過去的決策是否正確，幫助決策者做出正確的選擇。資產(chǎn)以歷史成本計量時，雖然保證了信息的可靠性，但是由于主觀客觀不確定因素使資產(chǎn)價值降低時，這時為了確保信息使用者進(jìn)行正確的決策，計提資產(chǎn)減值又體現(xiàn)了信息的相關(guān)性。
三、資產(chǎn)減值會計核算的具體做法
2001年我國的《企業(yè)會計制度》規(guī)定了“八項準(zhǔn)備”（分別是存貨、應(yīng)收賬款、短期投資、長期投資、在建工程、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、委托貸款），即將年財務(wù)報表中的主要資產(chǎn)項目都被歸入計提減值的范圍；到2006年2月財政部公布《企業(yè)會計《準(zhǔn)則》第8號―資產(chǎn)減值》，并于2007年1月1日在上市公司中正式實施，標(biāo)志我國現(xiàn)代會計開始與國際接軌。
無論是計提減值的公司從“特殊的股份公司”到“所有股份公司”，還是計提準(zhǔn)備的資產(chǎn)從“四項”到“八項”，對不斷變化的經(jīng)濟(jì)市場的適應(yīng)，對股東等會計信息使用者需求的滿足，對公司減值會計實務(wù)的進(jìn)一步規(guī)范都是減值《準(zhǔn)則》不斷更新的動因。
1.資產(chǎn)減值確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)。資產(chǎn)減值確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，通常有三種：（1）永久性標(biāo)準(zhǔn)。即對可預(yù)見的未來不能恢復(fù)的資產(chǎn)減值予以確認(rèn)。這一標(biāo)準(zhǔn)規(guī)避由于對短期價值變動而引起的損失，不過這對相關(guān)會計人員的專業(yè)素養(yǎng)要求較高，需要從業(yè)人員首先區(qū)別暫時減值和永久減值。（2）可能性標(biāo)準(zhǔn)。即對可能的資產(chǎn)減值予以確認(rèn)。這一標(biāo)準(zhǔn)需要先對需要確認(rèn)減值的資產(chǎn)進(jìn)行分類，這一標(biāo)準(zhǔn)旨在與歷史成本保持一致。把需要確認(rèn)減值的資產(chǎn)分為三類：第一類，資產(chǎn)賬面的價值金額很大，并且很可能不能全額收回；第二類，資產(chǎn)賬面的價值金額價值居于中等，有可能不能全額收回；第三類，賬面金額價值很小，同樣可能不能全部收回。第一類，資產(chǎn)金額影響較大，根據(jù)重要性原則應(yīng)當(dāng)確認(rèn)；第二類，資產(chǎn)價值金額只屬合理，并且是可能無法收回，只披露即可；第三類，資產(chǎn)價值金額很小，因而有關(guān)它的減值信息對企業(yè)影響很小，無須確認(rèn)和披露。（3）經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)。是指在資產(chǎn)負(fù)債表日，對于賬面價值大于可收回價值的資產(chǎn)，就應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值確認(rèn)。經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)必須要取得資產(chǎn)的公允價值，并以資產(chǎn)的計量為基礎(chǔ)，但是計量的結(jié)果不應(yīng)成為確認(rèn)減值損失的唯一理由。企業(yè)選擇運用哪種確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)時應(yīng)該考慮折現(xiàn)因素。
2.資產(chǎn)減值跡象的判斷。引起資產(chǎn)減值的原因從外部和內(nèi)部分開考慮。資產(chǎn)減值的外部因素：如資產(chǎn)市場價格于當(dāng)期出現(xiàn)非正常的大幅度下跌，且跌幅明顯超出預(yù)計范圍；企業(yè)經(jīng)營環(huán)境，還有資產(chǎn)所處的市場環(huán)境預(yù)計可能將會發(fā)生重大變化，而且會給企業(yè)帶來不利影響；市場利率以及相關(guān)市場投資收益率已經(jīng)得到提高，影響到折現(xiàn)率，使得資產(chǎn)可收回金額大幅度減少；資產(chǎn)減值的內(nèi)部因素，如有證據(jù)顯示資產(chǎn)太過陳舊，已經(jīng)過時且實體已被損毀；資產(chǎn)已經(jīng)或者即將處于閑置狀態(tài)，預(yù)計停止使用或者企業(yè)管理當(dāng)局決定將其提前進(jìn)行處置；企業(yè)的內(nèi)部報告資料顯示，資產(chǎn)產(chǎn)生或本身就有的經(jīng)濟(jì)效益已經(jīng)低于或?qū)⒌陀谄髽I(yè)的預(yù)期。
3.資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回。我國現(xiàn)行會計《準(zhǔn)則》規(guī)定，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)計提，在以后的會計年度，不得隨意沖回。該規(guī)定的適用對象只限于固定資產(chǎn)、長期投資、無形資產(chǎn)以及以成本計量的投資性房地產(chǎn)等非流動性資產(chǎn)，而對存貨等非流動性資產(chǎn)條件符合允許轉(zhuǎn)回。
4.資產(chǎn)減值的確認(rèn)方法和關(guān)鍵點。資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)方法包括備抵法和直接轉(zhuǎn)銷法，確認(rèn)方法的不同直接導(dǎo)致資產(chǎn)賬面價值的不同，也反映企業(yè)對信息質(zhì)量的不同要求。備抵法指對企業(yè)資產(chǎn)進(jìn)行減值處理時，把計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在財務(wù)報表中作為資產(chǎn)的減項單獨陳列，并不對資產(chǎn)的賬面價值做出調(diào)整。直接轉(zhuǎn)銷法是指對資產(chǎn)減值損失進(jìn)行處理時，將差額直接調(diào)減資產(chǎn)的賬面價值，同時將損失計入當(dāng)期損益，方法比較簡單，成本較低，所以信息的可靠性較強，隨之財務(wù)報表信息的相關(guān)性就低一點。
分析計量是減值會計中的重要一環(huán)，資產(chǎn)減值的計量活動包括搜集與資產(chǎn)價值、資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量、剩余年限和折舊率等信息，將這些信息進(jìn)行歸類和整理，并按照特定的程序、原則對數(shù)據(jù)進(jìn)行處理分析。在確認(rèn)資產(chǎn)已經(jīng)發(fā)生減值之后，就要涉及到資產(chǎn)減值的損失的計量了。資產(chǎn)減值的計量是保證資產(chǎn)減值信息的可靠性的關(guān)鍵一環(huán)。資產(chǎn)減值會計計量的性質(zhì)。資產(chǎn)計量要盡量采用能反映資產(chǎn)“未來的經(jīng)濟(jì)利益”性質(zhì)的計量屬性，以使其與資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值最大限度接近。但是，在會計的實務(wù)操作中，資產(chǎn)計量不僅要盡量反映資產(chǎn)的未來經(jīng)濟(jì)利益的實質(zhì)，還要考慮會計信息質(zhì)量特征、會計原則和技術(shù)的實踐操作性等影響。
此外，資產(chǎn)減值會計計量屬性對資產(chǎn)價值的衡量有很大的影響，因此如何選擇合適的計量屬性以及怎樣界定計量屬性的合理性是非常重要的，但由于經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來的企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的多變性和未來不確定性，在實務(wù)操作中做出正確的選擇又是困難的。理論上講，企業(yè)資產(chǎn)減值會計的計量屬性有很多種，且在不同的條件下都有其適用性。在實務(wù)中進(jìn)行選擇時要考慮的因素時非常復(fù)雜的，但以下有幾個重要的原則是做出選擇時必須考慮的：在資產(chǎn)減值的每一個環(huán)節(jié)都不應(yīng)以提供對決策有用的信息為目標(biāo)。計量屬性的選擇還要考慮資產(chǎn)的特性。選擇適用的計量屬性時；要結(jié)合行業(yè)性質(zhì)和企業(yè)本身業(yè)務(wù)的特點，基于現(xiàn)有的數(shù)據(jù)以及信息的基礎(chǔ)之上；要選擇考慮投入產(chǎn)出、成本效益和重要性原則，還要尊重企業(yè)管理當(dāng)局的意見。
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一、虛擬經(jīng)濟(jì)與財富觀念的轉(zhuǎn)變
經(jīng)濟(jì)學(xué)是研究關(guān)于財富的生產(chǎn)、交換、分配和消費的科學(xué)。但對于到底什么是財富，經(jīng)濟(jì)學(xué)家卻有不同的看法。財富是否就是我們看得見摸得著的實物，或是實實在在的金銀？歷史上，不同的經(jīng)濟(jì)學(xué)派都提出了他們的財富觀。亞當(dāng)·斯密在《國富論》中，認(rèn)為財富應(yīng)該是物質(zhì)的。現(xiàn)今主流西方經(jīng)濟(jì)延承了這一傳統(tǒng)，認(rèn)為把效用作為財富的本質(zhì)屬性。馬克思認(rèn)為財富具有物質(zhì)內(nèi)容與社會形式二重屬性。在商品社會，商品就是財富的基本存在形式。商品一般具有物理形態(tài)（更一般來講具有效用）和社會價值形態(tài)。在馬克思看來，價值是商品的本質(zhì)屬性，價值是作為一種社會關(guān)系存在的。因此，財富在馬克思看來更多的其社會屬性決定的，可以是無形的、虛擬的。
馬克思的財富觀無疑是正確的，這與現(xiàn)今社會經(jīng)濟(jì)出現(xiàn)的“財富倒金字塔”現(xiàn)象相一致。從個人角度看，家庭所擁有的資產(chǎn)中，金融資產(chǎn)占據(jù)越來越大的比重。據(jù)統(tǒng)計，西方發(fā)達(dá)資本主義國家金融資產(chǎn)在一個家庭財富中所占的比重已超過50%。我國自改革開放以來，正經(jīng)歷著個人家庭財富從價值的自行車、手表、縫紉機到股票、存款、債券、房地產(chǎn)等占重要地位的變化。從宏觀上看，20世紀(jì)80年代以來，隨著進(jìn)入全球化和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)中出現(xiàn)了大量的虛擬資產(chǎn)。這些虛擬資產(chǎn)的增長速度驚人，數(shù)十倍高于實際資產(chǎn)或物質(zhì)產(chǎn)品。不斷形成以實際資產(chǎn)或物質(zhì)資產(chǎn)為底部，上面是商品和真實的貿(mào)易，再上是名義的股票、債券、商品期貨等，最上面是金融衍生工具的頭重腳輕的“財富倒金字塔”。
財富觀念的轉(zhuǎn)變與虛擬經(jīng)濟(jì)的興起緊密相關(guān)。虛擬經(jīng)濟(jì)是相對于實體經(jīng)濟(jì)而言的，它是市場經(jīng)濟(jì)高度發(fā)達(dá)的必然產(chǎn)物，是市場經(jīng)濟(jì)的高級形態(tài)。它產(chǎn)生于實體經(jīng)濟(jì)，又與實體經(jīng)濟(jì)相對獨立運行。虛擬經(jīng)濟(jì)下，資本增值的本質(zhì)得到最徹底、最直接的體現(xiàn)。隨著社會的發(fā)展，整個社會中的虛擬財富的比重越來越大。這種純以價值形態(tài)存在的財富形式相對實物形式的財富更能體現(xiàn)市場經(jīng)濟(jì)下財富的本質(zhì)屬性，即財富的社會性。事實上，我們持有的“股票”等金融資產(chǎn)可能只是一張紙，或一個符號，但是它卻實實在在的存在。我們相信它的存在是依據(jù)市場的存在而存在。因為在市場經(jīng)濟(jì)條件下，它可以交換，可以被認(rèn)可，它可以帶給人收益、地位。虛擬經(jīng)濟(jì)以虛擬財富為特征，以虛擬資產(chǎn)作為經(jīng)濟(jì)運行的要素。
二、“投入——產(chǎn)出”與“報酬遞增”經(jīng)濟(jì)模式的轉(zhuǎn)變
這里的無形資產(chǎn)是相對實物資產(chǎn)而言的，也可稱之為虛擬資產(chǎn)，指那些所有外在無形的財富形式，包括金融資產(chǎn)，還包括各種知識、技術(shù)、獲得收益的權(quán)利等等。從價值確定上來看，所有這些無形資產(chǎn)價值確定都可以采用一種“資本化”的方法，即根據(jù)預(yù)期未來收益的折現(xiàn)計算其內(nèi)在價值。這些資產(chǎn)的價格都是建立在人們的觀念或信心之上。這明顯區(qū)別于以投入成本為基礎(chǔ)的傳統(tǒng)價值確定方法。成本為基礎(chǔ)的價格體系逐步讓位于心理支持的價格體系。
現(xiàn)代主流的經(jīng)濟(jì)分析模型以及公司營運的會計體系都是建立在投入——產(chǎn)出的基本邏輯基礎(chǔ)之上的。這些模型反映了某個生產(chǎn)過程的投入及產(chǎn)出。傳統(tǒng)的計量方式在衡量產(chǎn)品生產(chǎn)部門（如農(nóng)業(yè)、采掘業(yè)、制造業(yè)甚至運輸和公用事業(yè)）的經(jīng)營表現(xiàn)時，有很強的反映能力。然而，當(dāng)它們被用來提供經(jīng)濟(jì)中的服務(wù)和信息部門（如健康護(hù)理、法律服務(wù)、金融服務(wù)、個人服務(wù)、教育、娛樂、媒體、軟件）的信息時，其反映能力就顯得十分無力。因為這些服務(wù)或信息部門中，對“投入”和“產(chǎn)出”進(jìn)行量化幾乎沒有任何意義，其投入和產(chǎn)出的關(guān)系完全不同于產(chǎn)品生產(chǎn)部門中兩者之間的關(guān)系。如信息和創(chuàng)意，不會在生產(chǎn)過程中一次性耗盡，相反卻可以多次重復(fù)運用。有些服務(wù)（如法律或醫(yī)療服務(wù)）服務(wù)的質(zhì)量遠(yuǎn)比服務(wù)的數(shù)量（服務(wù)提供者所花的時間）重要。另外還存在“網(wǎng)絡(luò)效應(yīng)”或互補效應(yīng)：如果某個客戶使用的“產(chǎn)品”（如電腦操作系統(tǒng)）其他人也在使用，那么該產(chǎn)品將給客戶帶來更高的價值；或者如果某產(chǎn)品與其他產(chǎn)品配合使用，那么，此時的產(chǎn)品價值高于單獨使用時的價值。虛擬經(jīng)濟(jì)的特征很多已經(jīng)完全不同于工業(yè)經(jīng)濟(jì)的情況。
無形資產(chǎn)逐步成為影響經(jīng)濟(jì)增長和社會財富最重要的因素。這些“無形資產(chǎn)”或“非實物資產(chǎn)”，如智力資本、研究開發(fā)、品牌、人力資本等，將是推動“新經(jīng)濟(jì)”最為重要的要素。在這樣的時代，對有形資產(chǎn)，如工廠、機器、辦公樓、礦產(chǎn)資源等投資和經(jīng)營的重視，將被智力、組織、制度和良好信譽等無形要素所替代。市場廣泛的普遍性以及極強的滲透力，與無形資產(chǎn)在價值創(chuàng)造中的作用日益凸顯是密切相連的。
三、公允價值計量與“公允價值域”（FVM）模型提出
關(guān)于公允價值與歷史成本的爭論，其中最為重要的問題是期末資產(chǎn)價值的再確認(rèn)問題，以及由此引起的當(dāng)期收益的重新計算問題。歷史成本，以資產(chǎn)的原始價格作為資產(chǎn)的價值，在各期末不進(jìn)行調(diào)整，直到資產(chǎn)被處置（清算）時，資產(chǎn)的價格變動才被記入損益。這樣勢必造成期末資產(chǎn)的賬面價格與市場價格發(fā)生背離。支持公允價值計量的重要原因就在于使用公允價值可以減輕這種背離，從而使會計上記錄的資產(chǎn)價值與市場價格接近。
FASB在2006年9月頒布的SFAS 157把公允價值定義為：“公允價值是指在計量日市場參與者之間的有序交易中，出售資產(chǎn)收到的或轉(zhuǎn)讓負(fù)債支付的價格?！盜ASB在2009年的公允價值征求意見稿中也有同樣的定義?？梢钥闯鲈跍?zhǔn)則中定義的“公允價值”與“價格”有關(guān)，而其中的“價值”含義卻被隱藏起來。原因可能是在這種“有序交易”中，價格最能反映資產(chǎn)的內(nèi)在價值。在現(xiàn)今的經(jīng)濟(jì)學(xué)理論中，這種價值是用未來預(yù)期的現(xiàn)金流折現(xiàn)計算出來的。所以，會計上公允價值計量雖強調(diào)市場價格，但本意應(yīng)該是追求資產(chǎn)在經(jīng)濟(jì)上的內(nèi)在價值為根本。在市場經(jīng)濟(jì)高級階段，價值和價格正逐步趨向統(tǒng)一。
資產(chǎn)的內(nèi)在價值如何實現(xiàn)？從最根本的意義上來說，只有人和物的結(jié)合才能創(chuàng)造價值。對處于經(jīng)營過程中的資產(chǎn)最能體現(xiàn)這一點。下面，我們重點考慮這種資產(chǎn)的內(nèi)在價值。這樣的資產(chǎn)可以出售，也可以使用。出售可以直接換回貨幣。如果使用，還應(yīng)該考慮到資產(chǎn)的使用效率問題。同樣的一項資產(chǎn)，比如一把鋤頭，在張三的手里和李四的手里使用效率是不一樣的。根據(jù)經(jīng)濟(jì)學(xué)效率原則，資產(chǎn)從低效率者手中轉(zhuǎn)移到高效率使用者便可以增進(jìn)社會整體的福利，因而這種轉(zhuǎn)移的機制對人類整體物質(zhì)富裕程度具有重大的意義。市場被認(rèn)為正是這樣一種機制。因而，資產(chǎn)通過市場交換就可能達(dá)到最好的人物結(jié)合，從而產(chǎn)生最好的經(jīng)濟(jì)效益。我們假設(shè)前面經(jīng)濟(jì)收益計算的資產(chǎn)價值已是整個市場中最優(yōu)的資產(chǎn)使用方式，這種資產(chǎn)使用方式可以在市場存在的條件下實現(xiàn)，即資產(chǎn)可以轉(zhuǎn)移到最優(yōu)使用者手中。
我們把上面計算的不同資產(chǎn)價值繪制到圖表中，由此得到下圖：
其中，β線為資產(chǎn)最優(yōu)使用時得到的資產(chǎn)價值曲線。這是一個理想的狀態(tài)。資產(chǎn)的預(yù)期價值與資產(chǎn)原始價值之間的差額是主觀商譽的部分，即圖2中的AeA0線段的長。主觀商譽其實是企業(yè)所擁有的實體資產(chǎn)之外所有無形資產(chǎn)部分，包括人力資本、企業(yè)文化、組織協(xié)調(diào)力、專利、技術(shù)等各方面的能力。主觀商譽可以用SG=fx（t，e）表示，其中t、e分別表示時間和企業(yè)知識積累等特征。主觀商譽應(yīng)該是一個逐步實現(xiàn)的過程，所以一般有：SG'=ft'（t，e）>0。γ線為初始資本的市場利率線，它是資本最低回報線，可以通過轉(zhuǎn)換為貨幣資本的利息實現(xiàn)。其實，通過上圖可以看到企業(yè)的收益由利息和主觀商譽兩部分組成。
圖中的線Ⅰ、Ⅱ、Ⅲ、Ⅳ分別表示傳統(tǒng)歷史成本會計、脫手價值會計（EixtVA）、剝奪價值會計（DVA）和現(xiàn)行成本會計（CCA）下資產(chǎn)在不同時段的價值曲線。很明顯，脫手價值會計線、剝奪價值會計線和現(xiàn)行成本會計都是對傳統(tǒng)歷史成本資產(chǎn)計價的偏離。從理論上講，它們更接近理想的資產(chǎn)經(jīng)濟(jì)價值線。穩(wěn)健性原則是傳統(tǒng)歷史成本會計的基礎(chǔ)之一，所以，當(dāng)資產(chǎn)的原始價值低于市價時而被確認(rèn)，所以線Ⅰ可以替代γ線成為最低界限。
當(dāng)資產(chǎn)的市場價格高過β線或跌破γ線時，資產(chǎn)就可能被轉(zhuǎn)移出企業(yè)，這樣資產(chǎn)從高效率使用者手中轉(zhuǎn)移到低效率者手中，造成社會福利的降低。
資產(chǎn)的公允價值應(yīng)該落在AeA0EA圍成的區(qū)域，即圖中陰影部分，我們稱這個部分為“公允價值域”?！肮蕛r值域”意指采用非歷史成本會計計量資產(chǎn)價值可能落入的區(qū)域，它表示資產(chǎn)計價對傳統(tǒng)歷史成本會計計量的偏離，以及對資產(chǎn)內(nèi)在經(jīng)濟(jì)價值的趨近。
四、公允價值計量與無形資產(chǎn)價值發(fā)現(xiàn)
公允價值計量體現(xiàn)了市場對資產(chǎn)有效使用的競爭，代表了市場對資產(chǎn)價值的發(fā)現(xiàn)。資產(chǎn)的價值基于實體資產(chǎn)的效用之上，越來越多的是所注入的無形資產(chǎn)的價值。確實，無形資產(chǎn)將成為影響經(jīng)濟(jì)增長和社會財富最重要的因素。
公允價值計量為什么會在新時代成為為人矚目的計量屬性登上歷史舞臺，這與市場深化帶來的財富創(chuàng)造過程和財富投入要素變化有關(guān)。無形資產(chǎn)、無形財富逐漸成為新經(jīng)濟(jì)的主角。這些無形的要素，看不見、摸不著，它們是真正的“幽靈”，無時無處不存在，并越來越左右我們的經(jīng)濟(jì)和生活。我們覺察到它的存在，但我們卻無法準(zhǔn)確捕捉和計量。由于無法入賬的無形資產(chǎn)的價值越來越多，造成了市場價值與賬面價值的巨大差異。這使人們?nèi)找娓杏X到建立在工業(yè)社會經(jīng)濟(jì)模式之上的歷史成本會計不能滿足以知識、技術(shù)為基礎(chǔ)的新經(jīng)濟(jì)時代的要求。公允價值計量可以看為是應(yīng)對這種挑戰(zhàn)的最初一步。正如前面分析的，采用市場價格的公允價值計量可以最大程度上利用市場發(fā)現(xiàn)價值，而這些價值更多的是那些粘附在有形實體上的無形資產(chǎn)的價值。 “股票和債券的價格提供了一種計算公司市場價值的方法，而公司的金融索取權(quán)（債務(wù)加股東權(quán)益）正反映了公司的市場價值，并且公司的市場價值可以看作是實物資產(chǎn)和金融資產(chǎn)的價值與無形資產(chǎn)的價值以及無形資產(chǎn)給公司帶來的未來價值增值的總和”。無形資產(chǎn)可以分為需要與物質(zhì)生產(chǎn)過程相結(jié)合，間接產(chǎn)生收益的無形資產(chǎn)，以及直接通過交換獲得價值實現(xiàn)的無形資產(chǎn)。我們先來看參與經(jīng)營過程的無形資產(chǎn)。這些無形資產(chǎn)包括：知識、技能、專利等等。它們通過與物質(zhì)要素結(jié)合，通過生產(chǎn)過程實現(xiàn)其價值。在會計上，通常我們可以把這些無形資產(chǎn)稱為“主觀商譽” （subjective goodwill）的部分。如圖3所示，即：線段AeA0（或bd）之間的部分。采用以成本為基礎(chǔ)的定價方式，我們無法對無形資產(chǎn)進(jìn)行計量。雖然，在傳統(tǒng)歷史成本會計中，分為可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)和不可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)，對于可辨認(rèn)無形資產(chǎn)可以根據(jù)其獲得的成本入賬。但是這個價格與該無形資產(chǎn)帶來的未來收益無法相比配，它遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于無形資產(chǎn)所帶來的未來價值。如圖所示，根據(jù)傳統(tǒng)歷史成本會計系統(tǒng)在t2時點，我們只能確認(rèn)資產(chǎn)的價值到D點。但是，此時由于無形資產(chǎn)的存在，企業(yè)資產(chǎn)的價值確遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于D點。D價值點之上的廣泛區(qū)域，在歷史成本會計系統(tǒng)計量方式下，被忽略了。隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，市場經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步深化，虛擬經(jīng)濟(jì)逐步替代了實體經(jīng)濟(jì)，人們對財富的觀念逐步由實物財富轉(zhuǎn)向虛擬財富，以無形資產(chǎn)為特征的虛擬資產(chǎn)逐步替代了實體資產(chǎn)成為社會經(jīng)濟(jì)的主要要素。這造成了企業(yè)資產(chǎn)的實際價值與傳統(tǒng)會計上確認(rèn)的歷史成本價值越來越分離。我們需要采用新的計量方式，體現(xiàn)無形資產(chǎn)的價值，發(fā)現(xiàn)無形資產(chǎn)的價值。
公允價值計量實現(xiàn)了對無形資產(chǎn)價值的發(fā)現(xiàn)，是對傳統(tǒng)會計計量方式的重大革新。公允價值計量其實質(zhì)就是以市場為基礎(chǔ)的計量，它采用資產(chǎn)的市場交換價格作為資產(chǎn)的價值。無形資產(chǎn)、虛擬資產(chǎn)作為一種純粹的價值社會存在方式，它們的價值采用市場價格是合適的可行的。在市場經(jīng)濟(jì)的價值體系中，物質(zhì)財富占的比重越大，個體對社會的依賴程度越小；虛擬財富的比重越大，個體對社會整體依賴度越大。資產(chǎn)的無形化、虛擬化，使人們越來越緊密地通過市場聯(lián)系在一起。市場價格已成為人們行動的指標(biāo)，人們據(jù)此判斷他所擁有的名義上的財富。資產(chǎn)的價值越來越直接體現(xiàn)為它的市場價格。以市場交換價格為基礎(chǔ)的公允價值計量直接體現(xiàn)了財富價值觀念的變化和經(jīng)濟(jì)模式的轉(zhuǎn)變。
如圖3，B點是企業(yè)資產(chǎn)在t2時點資產(chǎn)的市場價格。這個市場價格包含了資產(chǎn)的物質(zhì)價值量，更包含了粘附在物質(zhì)形態(tài)之上的無形資產(chǎn)的價值。線段BD表示了采用公允價值計量，在會計上確認(rèn)的企業(yè)資產(chǎn)價值的增加，它表示了公允價值計量對無形資產(chǎn)價值的發(fā)現(xiàn)。而對于體現(xiàn)為直接交易的無形資產(chǎn)，如金融衍生資產(chǎn)，它的價值唯一客觀的確定形式便是它的市場交換價格。
五、結(jié)論
總之，市場深化帶來的經(jīng)濟(jì)虛擬化與財富價值觀念的轉(zhuǎn)變，使價值的社會屬性凸顯。市場價格作為一種價值最直接的體現(xiàn)方式，成為市場經(jīng)濟(jì)中最基礎(chǔ)的價值衡量指標(biāo)。以市場交換價格為基礎(chǔ)的公允價值計量適應(yīng)了這種新經(jīng)濟(jì)模式的轉(zhuǎn)變，利用市場實現(xiàn)了對無形資產(chǎn)價值的發(fā)現(xiàn)。
參考文獻(xiàn)：
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持續(xù)經(jīng)營的企業(yè)，尤其是經(jīng)營效益較好的企業(yè)，各方都反映會計對其價值低估了；而進(jìn)入清算的企業(yè)，其資產(chǎn)價值又大大縮水，這一現(xiàn)象反映出會計計量的企業(yè)價值與企業(yè)自身的價值存在背離。筆者在此對會計價值、企業(yè)價值進(jìn)行一些探討。
一、會計價值背離企業(yè)價值的因素
會計價值與企業(yè)價值背離主要有兩方面的原因，其涉及經(jīng)濟(jì)理論和會計理論兩個方面。會計理論又可以分為會計基礎(chǔ)理論及會計準(zhǔn)則和制度。為了明晰易懂，下面就其三個方面：經(jīng)濟(jì)理論、會計基礎(chǔ)理論、會計準(zhǔn)則和制度進(jìn)行敘述。
（一）經(jīng)濟(jì)理論方面
馬克思經(jīng)濟(jì)學(xué)原理告訴我們，商品價值反映的是商品中包含的人類勞動的貨幣表現(xiàn)，是由社會必要勞動時間決定的，勞動是商品價值的唯一源泉。經(jīng)濟(jì)理論對會計價值的影響表現(xiàn)在以下幾方面：
1．貨幣的時間價值理論與投資理論。先來看一個例子，某人現(xiàn)在有100元錢，他可以花掉它，也可以將它存入銀行，還可進(jìn)行投資。假如此人選擇存入銀行，銀行利率是10%，那么一年后，此人可從銀行取出110元，與一年前相比，多出了10元錢，這10元錢是怎么多出來的呢？這就涉及到一個問題：貨幣時間價值。
根據(jù)馬克思經(jīng)濟(jì)學(xué)原理，在商品經(jīng)濟(jì)條件下，商品流通的變化形態(tài)是G－W－G。企業(yè)首先將一筆資金G投入生產(chǎn)，用于購買生產(chǎn)資料等必需資源，產(chǎn)出產(chǎn)品后，將產(chǎn)品銷售出去，最終獲得資金G 。在生產(chǎn)過程中，企業(yè)投入物力、財力等，它們在生產(chǎn)過程中被消耗并轉(zhuǎn)換成產(chǎn)品價值的一部分。而且，工人除了創(chuàng)造了補償其勞動消耗所必需的價值之外，還創(chuàng)造出了剩余價值，這部分價值使生產(chǎn)出的產(chǎn)品的價值（C＋V＋M）大于初始投入的價值（C＋V），因此，銷售產(chǎn)品所獲得的資金G 大于投入資金G。即貨幣如果閑置不用是沒有時間價值的，只有當(dāng)作資本投入生產(chǎn)和流通后才能增值，因為貨幣時間價值來源于工人創(chuàng)造的剩余價值，如果閑置不用，也就是企業(yè)未將資金投入生產(chǎn)，沒有必要的生產(chǎn)資源，工人怎么可能創(chuàng)造剩余價值，那又怎么可能產(chǎn)生時間價值呢？由此可見，多出的十元錢是由于銀行將其存款投入生產(chǎn)流通領(lǐng)域，在生產(chǎn)過程中所發(fā)生的增值即貨幣時間價值。
2．同一資產(chǎn)的不同價。例如：假設(shè)分處于兩個不同階段的企業(yè)（一個為正常經(jīng)營階段的企業(yè)，一個為進(jìn)入破產(chǎn)清算階段的企業(yè)）在同一時點購入同一品牌同一價格的汽車。這兩輛同款、同時、同價購入的車一年后的價值（會計價值）有什么不同嗎？大家都很奇怪，按理說這兩輛車的價值（市場價值）是沒有差異的，這里還有什么疑問嗎？但企業(yè)價值評估理論認(rèn)為，企業(yè)的價值在其持續(xù)經(jīng)營和破產(chǎn)的情況下是不等的，這是為什么呢？企業(yè)破產(chǎn)清算時的衡量標(biāo)準(zhǔn)是在企業(yè)作為一個整體已喪失增值能力情況下的一種資產(chǎn)評估方法。這時變賣汽車的收入是企業(yè)出現(xiàn)財務(wù)危機而導(dǎo)致破產(chǎn)或停業(yè)清算時，把企業(yè)中的實物資產(chǎn)逐個分離而單獨出售得到的收入，這種方法未考慮目標(biāo)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營的價值。
綜上所述筆者認(rèn)為：企業(yè)是由勞動資料、勞動對象、勞動者三要素構(gòu)成的，其價值也是由這三部分組成的，持續(xù)經(jīng)營企業(yè)的價值之所以高于破產(chǎn)企業(yè)的價值，根源在于持續(xù)經(jīng)營企業(yè)有人的因素，新價值的創(chuàng)造源泉，而破產(chǎn)企業(yè)的價值僅剩實物資產(chǎn)的價值，所以是不等的。
（二） 會計理論方面
企業(yè)的資產(chǎn)是支持企業(yè)負(fù)債和所有者權(quán)益的基礎(chǔ)，現(xiàn)行會計制度、準(zhǔn)則對企業(yè)資產(chǎn)價值的計量與其實際價值之間存在一定的差距，這主要是由于會計理論、會計準(zhǔn)則和制度所引起的，分述如下：
1．固定資產(chǎn)的折舊。固定資產(chǎn)是一種可供企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中多年使用，并提供大量服務(wù)的資產(chǎn)，折舊的計提、攤銷是一種成本分?jǐn)偟某绦?，而非一種資產(chǎn)評估手段，即用某種系統(tǒng)、合理的方法將長期資產(chǎn)的成本攤?cè)敫鞣?wù)期間的一種程序。財務(wù)管理理論認(rèn)為，固定資產(chǎn)使用初期運行費用較低，價值遞減較快，以后隨著設(shè)備逐漸陳舊，性能變差，維護(hù)費用、修理費用、能源消耗等逐步增加，運行成本與持有成本呈反方向變化，兩者之和呈馬鞍形。見圖1：
這一理論告訴我們，固定資產(chǎn)價值變化是非線形變化的，但現(xiàn)行固定資產(chǎn)折舊辦法：直線法不能正確反映其價值變化的規(guī)律，加速折舊法（雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法）總體情況與固定資產(chǎn)價值變化的趨勢相符，但缺乏充分的理論支持，并在許多情況下被企業(yè)作為一種降低稅負(fù)，減少現(xiàn)金流出的方法，向股東報告業(yè)績時將會計報表中的折舊額調(diào)為直線法下計提的折舊額。
2．多種財務(wù)理念共同支持會計理論。資產(chǎn)的計價是以歷史成本原則和權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的，但是企業(yè)清算時，其資產(chǎn)價值大量縮水，這從側(cè)面反映出資產(chǎn)計價的基礎(chǔ)理論存在不足。于是在會計中引入現(xiàn)代財務(wù)理論――貨幣的時間價值與投資的風(fēng)險價值理論，用未來現(xiàn)金凈流量的觀點計量、評價資產(chǎn)的價值，將未來現(xiàn)金流量的凈現(xiàn)值低于以歷史成本為計價基礎(chǔ)的凈現(xiàn)值的部分確認(rèn)為當(dāng)期費用；并且公允價值、收付實現(xiàn)制也在部分財務(wù)事項的確認(rèn)中使用，使會計核算成為以歷史成本原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，未來現(xiàn)金流量的凈現(xiàn)值、公允價值、收付實現(xiàn)制為修正，計提減值準(zhǔn)備為補充的混合的理論體系。
（三）會計準(zhǔn)則、制度方面
會計準(zhǔn)則、制度是會計理論在實踐中的應(yīng)用，是會計人員用于度量企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的工具。折舊的計提是一種成本分?jǐn)偟某绦颍瑫嫽A(chǔ)理論的混合性，決定了準(zhǔn)則、制度的多樣性，操作中的可選擇性，表現(xiàn)在以下方面：
1．在固定資產(chǎn)方面主要表現(xiàn)為：其一，固定資產(chǎn)折舊方法的可選擇性。其目的是為了企業(yè)能夠更準(zhǔn)確地反映固定資產(chǎn)的價值，但已成為決策層規(guī)劃利潤的有效工具；其二，同一項固定資產(chǎn)的購建由于其資金來源不同、價格不同。使用借款購建的固定資產(chǎn)利息可以資本化，自有資金購建的固定資產(chǎn)利息不予資本化，這就會出現(xiàn)同一項資產(chǎn)存在多個價格。
2．發(fā)出存貨的計價方法：個別計價法、加權(quán)平均法、移動平均法，在核算中可以選擇其中一種或同時可以選擇幾種用于發(fā)出存貨的計價，這也為規(guī)劃企業(yè)資產(chǎn)的價值和利潤提供了合法的政策依據(jù)。
3．資產(chǎn)負(fù)債表中對無形資產(chǎn)――專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)、商譽等只對外購部分予以全價確認(rèn)。自創(chuàng)部分如果符合新準(zhǔn)則規(guī)定的相關(guān)條件，則應(yīng)進(jìn)行資本化處理，否則仍進(jìn)行費用化處理。另外，自創(chuàng)商譽不能確認(rèn)。企業(yè)自創(chuàng)的圖紙、先進(jìn)的管理制度等也是無形資產(chǎn)，不與確認(rèn)。
4．企業(yè)是由勞動資料、勞動對象、勞動力三要素構(gòu)成的經(jīng)濟(jì)體，資產(chǎn)負(fù)債表對前兩項進(jìn)行了完整反映，而對勞動力只做了部分反映。勞動力在企業(yè)中是最具有活力的因素，是激活勞動資料、勞動對象的唯一因素，而目前成本核算采用生產(chǎn)成本法，管理人員、銷售人員、技術(shù)人員等以期間費用的形式反映，無法進(jìn)入資產(chǎn)負(fù)債表。
5．八項減值準(zhǔn)備的計提是為了修正現(xiàn)行會計核算中的不足，對無法準(zhǔn)確計量的資產(chǎn)，在期末依據(jù)該項資產(chǎn)未來現(xiàn)金凈流量的折現(xiàn)值與成本價進(jìn)行比對，高出部分不予反映，低于部分作為當(dāng)期費用確認(rèn)。這也從側(cè)面說明現(xiàn)行會計制度、準(zhǔn)則存在資產(chǎn)價值高估的空間。
6．資產(chǎn)價值的增量因素主要有三個方面：其一，土地的增值，土地隨著周邊基礎(chǔ)設(shè)施的完善、政府對耕地工業(yè)化的限制，其存在或已經(jīng)產(chǎn)生較大的升值空間，由于遵循歷史成本原則、謹(jǐn)慎原則，無法對其增量價值上調(diào)，存在價格低估。其二，對一定區(qū)域礦產(chǎn)資源的買斷，在勘探、開采過程中發(fā)現(xiàn)比過去的預(yù)測增加，引起增值。其三，通貨膨脹引起企業(yè)實物資產(chǎn)價格上漲，由于遵循歷史成本原則、謹(jǐn)慎原則，無法對其增量價值上調(diào)，存在價格低估。
二、會計價值計量、企業(yè)價值計算方法的探討
從以上的分析反映出會計價值背離企業(yè)價值是由多種因素造成的，有理論指導(dǎo)的偏差、會計準(zhǔn)則制度選擇多種計
量標(biāo)準(zhǔn)的混合使用、企業(yè)要素計量的不完整三方面，我們有必要從以下幾個方面加以努力：
（一）對企業(yè)確立一種正確的觀念
1．人的生命周期經(jīng)歷幼年期、青年期、成年期、老年期四個時期，在幼年期和青年期是一個純消費的時期，需要投入大量的衣、食、住、行、教育等資金，為其進(jìn)入社會儲存體質(zhì)和知識。企業(yè)也同人的生長過程一樣，籌建期和開始運行的初期是一個不斷投入的時期，社會對其所生產(chǎn)的產(chǎn)品也有一個認(rèn)識的過程，因此，初期的大量投入，產(chǎn)品的銷售不暢必將使其產(chǎn)生較大的虧損，這是一個正常的、也是必須經(jīng)過的過程，會計核算強行調(diào)節(jié)企業(yè)的前期和初期的經(jīng)營業(yè)績，使其不虧損或少虧損，這是與事實不符的，也給社會一個錯誤的信號。
2．對會計價值與企業(yè)價值有一個客觀的認(rèn)識。會計核算是面向過去的，對已發(fā)生經(jīng)濟(jì)活動事項選擇適當(dāng)?shù)臅r點進(jìn)行確認(rèn)、計量、記錄，是對過去經(jīng)濟(jì)決策行為實現(xiàn)程度的評價，因此，它是面向過去的，是一個絕對值；企業(yè)價值評價的著眼點是對企業(yè)未來創(chuàng)造價值能力的評價，更多關(guān)注的是企業(yè)未來創(chuàng)造價值的能力，兩者不是同一個概念，關(guān)注的對象不同，結(jié)果也不會相同。
（二）客觀計量勞動力資源的價值
1．人力資源和人力資本是反映企業(yè)勞動者的兩個方面，并不存在本質(zhì)的區(qū)別。資產(chǎn)負(fù)債表中，人力資源以資產(chǎn)的形式反映在資產(chǎn)方，人力資本以資本的形式反映在權(quán)益方。
2．企業(yè)是由勞動資料、勞動對象、勞動力三要素構(gòu)成的，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化唯一的途徑是充分使用勞動資料、勞動對象，調(diào)動全體勞動力的積極性，實現(xiàn)人盡其才、物盡其用。
3．工資（薪金）是通過市場公平交易的結(jié)果，一個賬期（一個會計年度）應(yīng)該支付的工資就是這一賬期人力資本的成本，是與貨幣資本同質(zhì)的資本，企業(yè)原始投入的股本是貨幣化的積累的人力資本。人力資本是一個動態(tài)的數(shù)據(jù)，不同的賬期人力資本的金額是不同的。
4．人力資本與貨幣資本存在一定的區(qū)別，貨幣資本一般隨企業(yè)而存在，沒有增資、減資的情況下，一般不會變動；人力資本存在于勞動者自身，隨勞動者進(jìn)入企業(yè)而進(jìn)入，隨勞動者離開企業(yè)而離開。
5．資產(chǎn)負(fù)債表反映的是一定時點企業(yè)的成本價，評估的企業(yè)價值是該時點的企業(yè)的市價，即就像商品，資產(chǎn)負(fù)債表中反映的是它的成本價，評估企業(yè)需要的是市價。
（三）夯實資產(chǎn)，客觀公正反映資產(chǎn)價值
1．組織會計、經(jīng)濟(jì)、統(tǒng)計等相關(guān)領(lǐng)域的專家、學(xué)者、實踐工作者對流動資產(chǎn)、長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等實物、非實物資產(chǎn)中的各類資產(chǎn)，研究各類資產(chǎn)及每種資產(chǎn)的價值變化規(guī)律，探索科學(xué)、唯一的計量方法，客觀公正地對其進(jìn)行計量。
2．計算機和會計軟件的廣泛應(yīng)用，為會計核算提供了先進(jìn)的工具，可以使會計核算走向精確計量，折舊的計提、存貨成本的計算和結(jié)轉(zhuǎn)等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容向一對一的個別計價法轉(zhuǎn)變。
3．對于增量資產(chǎn)中的土地，采取表外披露，披露土地的面積、市場價格、總價格。
（四）企業(yè)價值計算方法的探討
1．企業(yè)價值由兩部分構(gòu)成，一部分是企業(yè)實物資產(chǎn)的價值，另一部分是企業(yè)已實現(xiàn)或預(yù)計可實現(xiàn)利潤按資本平均利潤率或預(yù)計的資本平均利潤率換算的價值。企業(yè)已實現(xiàn)或預(yù)計可實現(xiàn)利潤的資本利潤率采用社會平均資本利潤率，代表的是社會中所有企業(yè)的平均盈利水平。對企業(yè)價值評估采用資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表為基礎(chǔ)，依據(jù)社會平均資本利潤率對其調(diào)整，企業(yè)創(chuàng)造的利潤大于零時，企業(yè)的價值高于資產(chǎn)負(fù)債表反映的價值；小于零時，則企業(yè)的價值低于其資產(chǎn)負(fù)債表的價值。
2．計算辦法為：企業(yè)價值＝會計價值＋本年度實現(xiàn)的凈利潤/資本社會平均利潤率。會計價值指資產(chǎn)負(fù)債表中反映的資產(chǎn)總額。
[關(guān)鍵詞] 碳資產(chǎn)低碳經(jīng)濟(jì)；碳資產(chǎn)評估；必要性
[中圖分類號] F720 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼] B
受《京都議定書》和清潔機制（CDM）的約束，碳排放權(quán)作為一種新型商品開始在國際市場上廣為交易。企業(yè)的節(jié)能減排行為是對企業(yè)進(jìn)行綠色生產(chǎn)的一種鼓勵，同時也為我國綠色金融發(fā)展提供了新思路。再這樣的經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢下，企業(yè)無論從當(dāng)今的經(jīng)濟(jì)發(fā)展宏觀環(huán)境出發(fā)，還是出于自身發(fā)展的利益考慮，開展碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)都是十分必要的。本文將從低碳經(jīng)濟(jì)背景下企業(yè)開展碳資產(chǎn)評估的可行性和必要性出發(fā)，探討關(guān)于我國企業(yè)開展碳資產(chǎn)評估的意見。
一、企業(yè)開展碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)的可行性
（一）低碳經(jīng)濟(jì)理念深入人心
近年來，隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，二氧化碳等溫室氣體的大量排放、全球植被的大面積破壞作為全球經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的副產(chǎn)物，日益威脅人類所生存的環(huán)境。在當(dāng)今“環(huán)境保護(hù)”和“節(jié)能減排”等發(fā)展理念逐漸深入社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的各個層面的同時，低碳經(jīng)濟(jì)的出現(xiàn)似乎完美的綜合了前兩這的內(nèi)涵，與當(dāng)今的經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢更為契合?！暗吞冀?jīng)濟(jì)”一詞最早見政府文件是在2003年的英國能源白皮書《我們能源的未來：創(chuàng)建低碳經(jīng)濟(jì)》。雖然當(dāng)今學(xué)術(shù)界并未對低碳經(jīng)濟(jì)是一種經(jīng)濟(jì)形態(tài)還是一種經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式作出明確的定義，但其所提倡的減少二氧化碳等碳?xì)馓岬呐欧诺墓?jié)能減排意識無疑是當(dāng)今社會發(fā)展所需要的，并與當(dāng)今人類的環(huán)保觀念，節(jié)能觀念深深契合。
（二）碳交易機制日益健全
碳交易機制是規(guī)范國際碳交易市場的一種制度。碳資產(chǎn)原本并非商品，也沒有需要開發(fā)和交易的顯著價值。但由于，1997年簽訂的《京都議定書》對各國的碳排放量有了限制和約束，才使得碳排放權(quán)作為一種新型資產(chǎn)，逐漸成為當(dāng)今世界各國之間，企業(yè)之間交易的重要商品。清潔發(fā)展機制（CDM）、排放貿(mào)易（ET）和聯(lián)合履約（JI）作為《京都議定書》規(guī)定的3種碳交易機制，為碳排放交易權(quán)的交易體系構(gòu)建起到了重要的作用。
當(dāng)今社會的碳交易機制的基礎(chǔ)，構(gòu)建于《京都議定書》對各國碳排放的約束，以及各種機制和合約的約定。這些公約和機制的構(gòu)建不僅促進(jìn)了各國、各企業(yè)在節(jié)能減排技術(shù)上的發(fā)展從而推動了低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，同時也為碳交易市場的有序化，和合規(guī)化提供了重要的條件，成為碳交易爆發(fā)式增長的基礎(chǔ)，從而也成為碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)開展的重要經(jīng)濟(jì)條件。
（三）碳資產(chǎn)評估理論日漸完善
碳資產(chǎn)評估作為一種新型的資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)，其發(fā)展深深地依附于碳交易活動的發(fā)展。不僅如此，碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)的開展同樣需要相關(guān)專業(yè)理論的支撐。與傳統(tǒng)的無形資產(chǎn)評估、不動產(chǎn)評估、機械設(shè)備評估與企業(yè)價值評估相同的是，碳資產(chǎn)評估理論的發(fā)展與深入研究同樣深深植根于當(dāng)今經(jīng)濟(jì)學(xué)、管理學(xué)以及相關(guān)經(jīng)濟(jì)模型的發(fā)展。不同的是，碳資產(chǎn)作為一種新型資產(chǎn)，國際學(xué)術(shù)界對碳資產(chǎn)具體定義為無形資產(chǎn)還是金融資產(chǎn)，抑或是其他類資產(chǎn)并沒有達(dá)成共識。正是由于碳資產(chǎn)本身屬性的定義并不確定，這使得碳資產(chǎn)評估理論的發(fā)展也有了很多種看法。但總體而言，碳資產(chǎn)作為企業(yè)自身資源的一部分，相應(yīng)的企業(yè)管理理論，宏觀經(jīng)濟(jì)理論為碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)的開展提供了良好的理論基礎(chǔ)。例如，這幾年的碳會計相關(guān)理論的發(fā)展為企業(yè)碳資產(chǎn)的確認(rèn)與計量提供了更為科學(xué)、準(zhǔn)確的方法；期權(quán)定價模型等新興數(shù)學(xué)模型在碳資產(chǎn)評估實務(wù)中的成功運用對碳資產(chǎn)的公允定價提供了巨大的幫助。從而，我們可以看出隨著當(dāng)今碳交易的不斷開展，相關(guān)的傳統(tǒng)和新型管理理論和經(jīng)濟(jì)理論以及數(shù)學(xué)模型的運用為碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)的開展提供了扎實的理論知識基礎(chǔ)。
二、碳資產(chǎn)評估開展的必要性
（一）碳交易業(yè)務(wù)發(fā)展的需要
碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)的發(fā)展離不開碳交易的發(fā)展，碳資產(chǎn)作為一種新型的資產(chǎn)，其交易活動的發(fā)展為碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)的開展提供了重要的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。正是為了保證碳資產(chǎn)能夠在交易中得到公允的定價，碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)才應(yīng)運而生。同樣，碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)的不斷開展同樣也促進(jìn)了碳交易市場的繁榮。專業(yè)的評估機構(gòu)在碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)中運用相關(guān)的專業(yè)理論和知識，公平、公正和可觀的確定在正常市場條件下的碳資產(chǎn)的交易的市場價值是碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)開展的目的所在，保證了碳交易的正常有序進(jìn)行。與其他資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)一樣，碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)同樣對碳交易的發(fā)展有著不可替代的作用。
（二）履行國際公約的需要
在整個碳資產(chǎn)交易的框架體系的構(gòu)建中，《京都議定書》不僅為碳資產(chǎn)的交易提供了相關(guān)的機制，為碳交易的開展起到了指導(dǎo)作用。同樣，《京都議定書》對各國的碳排放額度進(jìn)行了相關(guān)的規(guī)定，使得各國在節(jié)能減排，減少碳排放量上達(dá)成了共識。出于履行《京都議定書》以及其他國際相關(guān)公約的約定需要，公正合理的開展碳交易活動，使得碳資產(chǎn)作為一種商品而變得具有商業(yè)價值。出于保護(hù)碳交易雙方的合理利益考慮，合理的、公正的、公平的碳資產(chǎn)交易價格是保證雙方交易活動公平進(jìn)行的基礎(chǔ)和前提，而碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)的開展則為公平公正的確定碳資產(chǎn)的價格提供了保證。由此可見，碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)的開展同樣是履行《京都議定書》以及其他國際公約所需要的。
（三）企業(yè)發(fā)展的需要
企業(yè)是碳交易活動中的最主要的參與者，碳資產(chǎn)作為企業(yè)所擁有和控制的資源的一部分，是企業(yè)自身價值的重要組成部分。合理確定企業(yè)碳資產(chǎn)的價值，不僅對企業(yè)的管理有著重要的意義，同樣也關(guān)系到企業(yè)社會責(zé)任的履行和公關(guān)形象的宣傳。在關(guān)鍵的碳資產(chǎn)交易活動中了解自身的碳資產(chǎn)價值，關(guān)系到企業(yè)真是資產(chǎn)價值的確認(rèn)和各項管理。這在相關(guān)的生產(chǎn)企業(yè)中顯得尤為重要。對于有較大碳排放交易需要的企業(yè)而言，合理的明確自身所有的碳資產(chǎn)價值，不僅關(guān)系到企業(yè)碳資產(chǎn)的日常管理活動，同樣關(guān)系到企業(yè)形象在社會中的定位。在日常經(jīng)營活動中，合理確定企業(yè)的碳資產(chǎn)價值，可以使得企業(yè)的財務(wù)狀況變得更為明晰，同樣可以使得企業(yè)在碳資產(chǎn)交易當(dāng)中合理的使得自身利益最大化。
三、企業(yè)開展碳資產(chǎn)評估的建議
（一）完善碳資產(chǎn)評估相關(guān)理論
首先，應(yīng)當(dāng)完善相關(guān)的碳會計相關(guān)理論。碳資產(chǎn)雖然是一種新型資產(chǎn)，但其確認(rèn)計量仍舊應(yīng)道依據(jù)相關(guān)的會計準(zhǔn)則。目前國際社會普遍傾向于將碳資產(chǎn)確認(rèn)為企業(yè)的無形資產(chǎn)，然后參照相關(guān)的無形資產(chǎn)準(zhǔn)則進(jìn)行相應(yīng)的確認(rèn)和計量。但，具體將碳資產(chǎn)確認(rèn)為何種資產(chǎn)仍舊存在爭議。因此，解決爭議，明確確定碳資產(chǎn)的資產(chǎn)屬性，頒布適用于碳資產(chǎn)的相關(guān)會計準(zhǔn)則，是為企業(yè)財務(wù)上合理確認(rèn)、計量和報告碳資產(chǎn)價值的關(guān)鍵，同時也為碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)的開展提供資料基礎(chǔ)。
其次，明確碳資產(chǎn)評估方法的選擇對碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)的開展至關(guān)重要。碳資產(chǎn)雖然是一種前所未有的、嶄新的資產(chǎn)形態(tài)，但只要符合資產(chǎn)的屬性，則對其估值就符合國際通行的資產(chǎn)評估方法。市場法、收益法和成本法是資產(chǎn)評估中的三種基本方法。其中三種評估方法都有自己不同的應(yīng)用條件。例如：應(yīng)用市場法需要市場上存在大量的可比較案例，如果市場上存在大量客觀條件相符的可比較案例，那么運用市場法評估出的碳資產(chǎn)價值就存在較高的可信度，相反，如果市場上存在的可比較案例較少，或者案例差異較大，那么市場法的運用則顯得有失偏頗；應(yīng)用收益法必須滿足以下前提條件：第一，評估對象的預(yù)期收益可以預(yù)測并能用貨幣來衡量，其預(yù)期收益包括通過碳資產(chǎn)直接交易獲得的收益，還包括碳資產(chǎn)所帶來的協(xié)同效應(yīng)，即為企業(yè)帶來的間接效益。第二，資產(chǎn)擁有者獲得預(yù)期收益所承擔(dān)的風(fēng)險也可以預(yù)測并能用貨幣來衡量。第三，被評估資產(chǎn)預(yù)期獲利年限可以預(yù)測。如果不能合理的預(yù)估出未來碳資產(chǎn)所帶來的相應(yīng)收益，不能合理的預(yù)估出相應(yīng)的風(fēng)險從而確定不了相應(yīng)的這項率，則收益法則難以運用；應(yīng)用成本法評估資產(chǎn)需要滿足的前提條件有：一是被評估資產(chǎn)處于繼續(xù)使用狀態(tài)或被假定處于繼續(xù)使用狀態(tài)。二是被評估資產(chǎn)的預(yù)期收益能夠支持其重置及其投入價值。若果不能滿足的相關(guān)前期條件，成本法的應(yīng)用也就很難具有說服力?？偠灾N基本評估方法的應(yīng)用要深深地與現(xiàn)實條件相結(jié)合，合理選擇適當(dāng)?shù)奶假Y產(chǎn)評估方法。在此基礎(chǔ)之上注意適當(dāng)數(shù)學(xué)模型的應(yīng)用。
（二）注重企業(yè)自身的碳資產(chǎn)管理
首先，應(yīng)當(dāng)站在戰(zhàn)略層面去考慮企業(yè)的碳資產(chǎn)管理。對于大多數(shù)生產(chǎn)型企業(yè)來說，碳排放是生產(chǎn)活動中不能避免的。因此，將碳資產(chǎn)管理合理的上升為企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略，對于企業(yè)未來的發(fā)展至關(guān)重要。
其次，應(yīng)當(dāng)加強自身的碳資產(chǎn)成本管理。合理的確定企業(yè)碳資產(chǎn)的取得成本，對企業(yè)的碳資產(chǎn)的成本進(jìn)行實施監(jiān)控，是合理確認(rèn)企業(yè)碳資產(chǎn)價值的基礎(chǔ)。這就需要企業(yè)進(jìn)行合理有效的，實時的碳排查。加強對碳資產(chǎn)的盤查，對在日常中碳資產(chǎn)管理過程中的各項減值，實現(xiàn)對碳資產(chǎn)的實施監(jiān)察。
最后，應(yīng)當(dāng)運用企業(yè)管理系統(tǒng)對碳資產(chǎn)進(jìn)行管理。每個企業(yè)由于所處的行業(yè)不同，所從事的經(jīng)濟(jì)活動不同，對碳資產(chǎn)的需求也就有所不同。對于經(jīng)常從事碳交易業(yè)務(wù)，或?qū)μ假Y產(chǎn)管理有較高要求的企業(yè)，可以與相關(guān)的專業(yè)服務(wù)公司合作，開發(fā)適用于本企業(yè)碳資產(chǎn)管理的管理信息系統(tǒng)。如，將企業(yè)中的碳資產(chǎn)列入企業(yè)的ERP系統(tǒng)中，從而更容易加強對企業(yè)碳資產(chǎn)的管理。
（三）注重碳資產(chǎn)評估相關(guān)工作人員素質(zhì)的培養(yǎng)
根據(jù)當(dāng)下的碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)的開展，我們可以將碳資產(chǎn)評估相關(guān)人員分為普通有碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)需求的企業(yè)工作人員，和專業(yè)評估機構(gòu)中從事碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)的評估人員。提碳資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)相關(guān)工作人員的素質(zhì)，對碳資產(chǎn)評估這一新型評估業(yè)務(wù)的發(fā)展有著至關(guān)重要的作用。
首先，完善相關(guān)工作人員的專業(yè)素質(zhì)。碳資產(chǎn)評估作為一種新型的資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)，對評估人員的專業(yè)素質(zhì)有很高的要求。評估人員的專業(yè)素養(yǎng)是合理確定碳資產(chǎn)市場價值的重要保證。