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導語：在企業(yè)所得稅稅收籌劃的撰寫旅程中，學習并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優(yōu)秀范文，愿這些內容能夠啟發(fā)您的創(chuàng)作靈感，引領您探索更多的創(chuàng)作可能。
摘 要 企業(yè)所得稅作為影響企業(yè)獲利能力的重要稅種，在企業(yè)經營管理活動中的地位舉足輕重。企業(yè)所得稅稅收籌劃與流轉稅稅收籌劃相比，更有利于企業(yè)降低財務風險，從而優(yōu)化產業(yè)結構和合理配置資源，提高市場競爭力。為了提高我國企業(yè)對企業(yè)所得稅稅收籌劃重要性的認識，加快企業(yè)所得稅稅收籌劃在國內企業(yè)中的推廣，本文將進一步簡述企業(yè)所得稅稅收籌劃的意義，進而分析稅收籌劃的策略方法，并指出稅收籌劃過程中應該注意的問題。
關鍵詞 企業(yè)所得稅 稅收籌劃 稅率 應納稅所得額
稅收籌劃是指納稅人在不違反國家法律及稅收法規(guī)規(guī)定的前提下，根據稅收利益最大化的原則，選擇合理的納稅方案對籌資、投資、經營等活動進行的旨在減輕稅負的財務謀劃和對策，是市場經濟的必然產物。在當前蓬勃發(fā)展的市場環(huán)境下，我國企業(yè)所具有的理財環(huán)境以及決策權力也得到了較大程度的改善，并因為其自身稅收機制的提升使其稅收籌劃工作成為了企業(yè)日常開展財務決策過程中非常重要的一項內容。合理的稅收籌劃，能夠使企業(yè)減輕所得稅稅負，充分享受現有的稅收優(yōu)惠照顧，降低企業(yè)財務成本和籌資成本，控制企業(yè)財務風險，提升企業(yè)的核心競爭力。
一、企業(yè)所得稅稅收籌劃的意義
（一）有助于提高納稅人的納稅意識
社會經濟發(fā)展到一定水平、一定規(guī)模，企業(yè)開始重視稅收籌劃，稅收籌劃與納稅意識的增強一般具有客觀一致性和同步性的關系。企業(yè)進行稅收籌劃的初衷的確是為了少繳稅或緩繳稅，但企業(yè)的這種安排采取的是合法或不違法的形式，企業(yè)對經營、投資、籌資活動進行稅收籌劃正是利用國家的稅收調控杠桿取得成效的有力證明。也就是說，進行稅收籌劃或稅收籌劃搞得好的企業(yè)可以為企業(yè)帶來更多的合法收益，因此，納稅人就更愿意選擇合法的稅收籌劃，而摒棄違法的偷稅、逃稅和避稅等行為，有助于納稅人提高納稅意識。
（二）有利于企業(yè)降低稅收成本，優(yōu)化企業(yè)稅負
企業(yè)作為我國目前市場經濟環(huán)境下的重要納稅人，想要獲得自身利益最大化，就需要能夠在保證總收入的基礎上，盡量降低總支出。而稅務的支出就是企業(yè)的其中一項日常經營支出，如果其數值減少，則會直接縮減企業(yè)當期的現金流流出，從而減少企業(yè)的現金約束，進而增加企業(yè)的經濟效益，實現企業(yè)的財務管理目標。也就是說，合理的稅收籌劃不僅能夠提高企業(yè)自身資金利潤率，還有利于企業(yè)資金配置，優(yōu)化稅收負擔結構，同時為企業(yè)的償債能力提供了更高的保障。
（三）有利于國家貫徹宏觀調控政策，促進經濟增長
從長遠和整體看，稅收籌劃不僅不會減少國家的稅收收入總量，甚至可能增加國家的稅收收入總量。因為國家在制定稅法時，為了體現產業(yè)政策或其他特定政策目標，發(fā)揮稅收在宏觀經濟管理方面的調控引導作用，有意地使稅負在不同產業(yè)、不同區(qū)域之間有所區(qū)別，這就為納稅人提供了優(yōu)化納稅方案的種種機會。企業(yè)進行有效的稅收籌劃，其結果既可減輕納稅人的負擔，又可促進落后產業(yè)或地區(qū)的發(fā)展，創(chuàng)造出更多稅源，擴大稅基，從而增加國家收入。另外，實施稅收籌劃也有利于國家外匯收入的增加。隨著我國對外開放的不斷深化，對外經濟活動日益廣泛，我國在國外的投資也急劇增加。目前我國海外企業(yè)不僅數目多、規(guī)模大，而且遍布世界各地，存在著巨大的稅收籌劃潛力。如果這些海外企業(yè)都能自覺地或委托一些相關合法機構進行稅收籌劃，減少國外稅收款支出，無疑可以為我國增加一筆相當可觀的外匯收入。
二、企業(yè)如何進行有效的所得稅稅收籌劃
在企業(yè)生產經營過程中，無論從內部財務管理政策的選擇還是外部經營環(huán)境來看，企業(yè)均可以采用不同的企業(yè)所得稅稅收籌劃方法，下面將通過稅率和應納稅所得額兩大重要納稅因素來提出有效的稅收籌劃方法：
（一）降低所得稅稅率的納稅籌劃
在稅基固定的基礎上，想要減少稅收負擔，則要通過降低稅率來達到減稅目標。A. 企業(yè)可以通過選擇低稅率行業(yè)進行投資來實現減稅。目前我國的高新技術企業(yè)減按15%的稅率征收，比正常少繳10%。為了鼓勵和支持發(fā)展第三產業(yè)的鄉(xiāng)村推廣站、林業(yè)站、福利生產企業(yè)，均可享受減征或免征企業(yè)所得稅。在我國投資交通運輸業(yè)、機械制造、電子工業(yè)等生產性外商投資企業(yè)可享受免征2年，減半征收3年的稅收優(yōu)惠政策。B. 不同納稅人的規(guī)模征稅率不同。新的稅制下，年應納稅所得額低于20萬元（含20萬元）小型微利企業(yè)不僅可減半征收，還享受20%的低稅率；對年應納稅所得額超過20萬元，不超過30萬元的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。C. 企業(yè)還可選擇低稅率地區(qū)進行投資和納稅。國家出臺了廣泛不同地區(qū)的稅收優(yōu)惠政策，這對中小企業(yè)具有重要的節(jié)稅作用。為了促進西部地區(qū)產業(yè)結構調整和特色產業(yè)發(fā)展，國務院對西部12個省的鼓勵類產業(yè)減按15%的低稅率繳納所得稅，給納稅人提供了更多的投資選擇和利潤空間。
（二）降低應納稅所得額的納稅籌劃
應納稅所得額是企業(yè)所得稅的計稅依據，是企業(yè)每一個納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額。應納稅所得額的正確計算直接關系到國家財政收入和企業(yè)的稅收負擔，并且同成本、費用核算關系密切。因此，通過多角度、多思路和不同方式來減少應納稅所得額的各種納稅籌劃策略也是實現減少稅負的重要途徑。A.利用收入確認時間不同進行納稅籌劃。不同銷售結算方式確認的收入時間不同，不同的收入確認時間影響當期的應納稅所得額。通常采取現銷方式的，結算方式是直接收款，收入確認時間是收到銷貨款或拿到相關憑據并把提貨單交給客戶的當天；賒銷方式收入確認時間為合同約定收款時間；訂貨方式收入確認時間是貨物交付完畢當天。企業(yè)可通過選擇不同的結算方式來控制當期的總收入，特別是通過推遲確認臨近年終時所發(fā)生的銷售收入時間來減少當期的應納稅收入，從而減少應納稅所得額，實現少繳稅目的。B.企業(yè)還可以通過增加抵扣項目來減少應納稅所得額，如國家最新出臺的關于加速折舊的政策也是企業(yè)稅收籌劃的關注目標。企業(yè)可通過縮短年限或變更折舊方法來提高資產折舊速度，即企業(yè)當年的確認的折舊額會隨著增加，應納稅收入的抵扣額增加，應納稅所得額就會減少，從而縮減應納稅額，達到籌劃目的。C.企業(yè)還可以通過選擇不同的存貨計價法來進行稅收籌劃。具體地說，在每個會計年度的末期根據企業(yè)經濟運行的狀況作出正確判斷，選擇下一年度對企業(yè)節(jié)稅有利的計價方法。一般情況下，在通貨緊縮時，表現為物價水平、材料價格下跌的趨勢，這時最好采取先進先出法，增加當期成本，從而減少當期所得稅稅額。企業(yè)存貨計價方法一旦選擇很難變更，即使變更也應按照會計準則的要求，在會計報表中注明變更內容，最終實現合法合理稅收籌劃。
三、企業(yè)所得稅納稅籌劃過程中應該注意的問題
（一）分析實施納稅籌劃過程中存在的風險
納稅籌劃有助于實現納稅人財務利益的最大化，減少納稅人稅收成本（節(jié)稅功能），其實也就是國家稅收法律存在著稅收漏洞，納稅人通過學習專業(yè)的財稅知識，針對稅收漏洞獲得了合法的避稅機會。從另一方面來講，與稅收漏洞共同存在的就是稅收陷阱，納稅人一旦落入陷阱，就有可能多繳稅，甚至出現偷稅漏稅等不法行為，因此納稅籌劃具有風險性。納稅人在實施納稅籌劃過程中，必須正面地全方位分析風險，合理避開納稅陷阱，嚴格控制稅收籌劃的各個環(huán)節(jié)，做到不涉及稅收違法犯罪行為。
（二）提高企業(yè)稅務籌劃人的專業(yè)素質，培養(yǎng)優(yōu)秀的稅務會計師
企業(yè)所得稅是我國的第二大稅種，具有很強的復雜性和技術性，它作為企業(yè)稅負的一個主體稅種，可以說占據了企業(yè)利潤的很大一部分，長久以來所得稅一直是企業(yè)稅收籌劃的核心所在。從稅收籌劃理論的角度出發(fā)，稅種的復雜性越高，稅收籌劃的空間才會越大，因此，對納稅籌劃人專業(yè)素質要求就更高。企業(yè)要定期對財稅人員進行培訓，或者供員工赴海外進修等機會，培養(yǎng)出一支專業(yè)化、職業(yè)化的高素質稅務會計師團隊。只有這樣在進行稅收籌劃時企業(yè)除了保證具有一定的收益外，還能夠有效地規(guī)避稅收籌劃風險。
參考文獻：
[1] 蓋地.避稅與特別納稅調整[J].財務與會計導刊，2009（2）.
[2] 邱紅.企業(yè)稅務風險成因及管理探究[J].會計師，2008（11）.
【關鍵詞】企業(yè)所得稅; 涉稅項目; 納稅籌劃; 納稅時間
企業(yè)在進行生產經營活動時必須考慮自身的經濟利益,而合理、合法降低企業(yè)稅收負擔是提高競爭力的一個重要手段。企業(yè)納稅籌劃貫穿于企業(yè)生產、經營等決策的全過程,其中企業(yè)所得稅由于涉及的政策較多、內容及程序復雜,納稅籌劃工作就顯得尤為重要。近幾年,隨著集團化企業(yè)的不斷發(fā)展,稅收環(huán)境的日漸改善,企業(yè)的稅務籌劃也在不斷發(fā)展。特別是2008年1月1日《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》實施以后,在諸多方面規(guī)定的改變使企業(yè)所得稅的籌劃面臨一些新的變化和挑戰(zhàn)。筆者就稅收籌劃談一點看法,以期拋磚引玉。
一、稅收籌劃的含義
稅收籌劃并沒有明確的定義,綜合各家之言,可以將其定義為:稅收籌劃是指納稅人在法律許可的范圍內,通過對經營、投資、理財等事項的精心謀劃和安排,以充分利用稅法所提供的優(yōu)惠政策或可選擇性條款,從而獲得最大節(jié)稅利益的一種理財行為。該定義包含三個含義:
(一)合法性
合法性是稅收籌劃的本質特征,也是稅收籌劃區(qū)別于偷稅、逃稅、避稅的基本標志。
(二)計劃性
計劃性又稱籌劃性,在經濟活動中,企業(yè)進行稅收籌劃的時間應該是涉稅義務發(fā)生之前的決策醞釀環(huán)節(jié),而不是涉稅義務發(fā)生履行環(huán)節(jié);企業(yè)實施稅務籌劃方案需要調整的是具體涉稅行為,而不是具體涉稅行為發(fā)生以后更改合同和發(fā)票。
(三)目的性
目的性是指納稅人要取得稅收收益。汾西礦業(yè)集團在購買專用生產設備的時候,一方面滿足安全生產的技術指標,另一方面盡可能滿足國家關于《安全生產專用設備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄(2008年版)》的通知(財稅〔2008〕118號)、《關于公布節(jié)能節(jié)水專用設備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄(2008年版)和環(huán)境保護專用設備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄(2008年版)的通知》(財稅〔2008〕115號)的規(guī)定,使企業(yè)最大限度地享受國家稅收優(yōu)惠政策。
二、稅收籌劃的方法
稅收籌劃是一項專業(yè)性極強的納稅技巧與稅負控制技術,面對各種不同的情況必須有不同的籌劃方案,但卻不排除其內在存有一定的規(guī)律性。
三、進行籌劃的主要涉稅項目
(一)工資薪金籌劃
《企業(yè)所得稅法》規(guī)定企業(yè)實際發(fā)生的合理的職工工資薪金,準予在稅前扣除,即工資從限額扣除轉變?yōu)槿~扣除。當然,相應的工會經費、職工福利費和職工教育經費的扣除限額也提高了。企業(yè)發(fā)生的職工教育經費支出,不超過工資薪金總額25%的部分,準予扣除;超過部分,準予在以后納稅年度結轉扣除,這意味著職工教育經費可全額扣除。企業(yè)在國家核準的工資范圍中,盡可能以工資薪金的形式進行列支并且發(fā)放,避免不合理支出,以此作為工資薪金類稅收籌劃的基本思想。
(二)“三新”研發(fā)費
《所得稅法》第三十條規(guī)定:企業(yè)的下列支出,可以在計算應納稅所得額時加計扣除:(一)開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用。《實施條例》第九十五條規(guī)定:企業(yè)所得稅法第三十條第(一)項所稱研究開發(fā)費用的加計扣除,是指企業(yè)為開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用,未形成無形資產計入當期損益的,在按照規(guī)定據實扣除的基礎上,按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除;形成無形資產的,按照無形資產成本的150%攤銷。
汾西礦業(yè)集團在歷年來的生產經營中,始終把握“科技是第一生產力”這一理念,集團公司各級領導始終要求企業(yè)加大技術力量,加大技術投入。新稅法實施的兩年來,集團公司把技術開發(fā)項目納入每年的計劃預算管理,每年年初上報本年度研發(fā)項目計劃,集團公司進行審查論證;經審查論證后報山西焦煤技術中心,并報省經委審核立項。在項目研發(fā)過程中以財務部門為龍頭積極協(xié)調技術部門、地測部門、通風部門等共同參與,加強整個集團的節(jié)稅意識,全體上下密切配合、協(xié)調一致,對每筆實際發(fā)生的費用,按照是否符合稅法規(guī)定的范圍進行歸集,并將符合規(guī)定的研發(fā)費用進行科學、合理、全面、及時的歸集,為集團公司每年研發(fā)費能夠享受稅收優(yōu)惠政策,提前做好各項資料及數據的準備工作。集團公司在研發(fā)項目期間組織專門的技術人員不定期進行現場審核,以督促其上報的研發(fā)項目按時進入規(guī)定的研發(fā)過程,同時對其發(fā)生的相應費用,是否能夠按照集團公司制定的規(guī)定進行歸集,發(fā)現問題督促其及時解決。對研發(fā)完畢的項目成果進行驗收,驗收合格的向整個集團的其他公司進行推廣,符合申報專利要求的及時向國家申報。集團公司所屬單位礦井的開采逐漸向深部擴展,巷道斷面逐漸增大,原巖應力與構造應力不斷升高,相應地采掘工程圍巖應力表現更為突出,在淺部呈現出應巖變形破壞特征的工程巖體,進入深部后轉化為高應力軟巖。礦井深部巷道地質條件復雜,圍巖應力分布與礦壓顯現異常,致使巷道不僅在采掘影響期間圍巖急劇變形,而且在應力分布趨向穩(wěn)定后仍保持快速流變等。深部軟巖巷道圍巖穩(wěn)定性控制已成為當今地下工程中最為復雜的難題之一,嚴重制約著礦井的高產、高效、低耗及安全性生產水平和長期可持續(xù)發(fā)展。研究本項目能夠解決汾西及其它礦區(qū)相似巷道的支護難題,將促進巷道支護技術水平的提高,直接改善礦井生產和安全條件,為礦井生產和安全服務。
為了徹底而系統(tǒng)地解決這一難題,汾西礦業(yè)(集團)有限責任公司技術中心及曙光煤礦與
通過《高地應力巷道支護技術研究》課題的研究和試驗,基本上解決了曙光煤礦高地應力、圍巖破碎煤巷支護問題,可有效控制巷道頂底板和兩幫的強烈變形,巷道斷面收縮率大大降低,大大減少巷道的維修和返修次數,很好地滿足了現場使用的要求,《高地應力巷道支護技術研究》課題的研究和試驗在技術上取得了成功,同時也取得了顯著的社會經濟效益。
集團公司2008年度歸集研發(fā)項目21項,抵免企業(yè)所得稅880萬元;2009年度歸集研發(fā)項目34項,抵免企業(yè)所得稅1 100萬元。
(三)專用設備購置
《所得稅法》第三十四條規(guī)定:企業(yè)購置用于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產等專用設備的投資額,可以按一定比例實行稅額抵免。《實施條例》第一百條規(guī)定:企業(yè)所得稅法第三十四條所稱稅額抵免,是指企業(yè)購置并實際使用《環(huán)境保護專用設備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產專用設備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產等專用設備的,該專用設備的投資額的10%可以從企業(yè)當年的應納稅額中抵免;當年不足抵免的,可以在以后5個納稅年度結轉抵免。
近年來,隨著煤炭行業(yè)事故頻繁發(fā)生,國家對煤炭行業(yè)的生產安全十分重視,汾西礦業(yè)集團對企業(yè)安全生產也作為當前的首要工作,安全生產支出在建設項目預算中也大幅度的提高。財務部門經過對國家政策仔細研讀,在專業(yè)技術結構的幫助下,從采購設備廠家的選擇開始,對是否具備合格的煤礦礦用產品安全標志證書、防爆證、設備說明書等相關資料,對是否符合稅收優(yōu)惠政策規(guī)定的范圍,作為重要的選擇指標之一,在這樣的工作指導思路下,集團公司大部分專用設備的支出均符合稅法規(guī)定的要求。集團公司既對安全生產進行了投入,同時這些投入又享受了稅收優(yōu)惠。
2008年專用設備投資抵免企業(yè)所得稅的投資額是指購買專用設備發(fā)票價稅合計價格,但不包括按有關規(guī)定退還的增值稅稅款以及設備運輸、安裝和調試等費用;自2009年1月1日起,增值稅一般納稅人購進固定資產發(fā)生的進項稅額可從其銷項稅額中抵扣。因此,自2009年1月1日起,納稅人購進并實際使用如增值稅進項稅額允許抵扣,其專用設備投資額不再包括增值稅進項稅額。
集團公司2009年度采購的一套安全設備井下人員定位系統(tǒng)(kj251-f8型人員管理分站)生產廠家是煤炭科學研究總院重慶研究院。經調查,該廠家擁有經安標國家礦用產品安全標志中心頒發(fā)的礦用產品安全標志證書和經國家安全生產重慶礦用設備檢測檢驗中心頒發(fā)的防爆合格證,且均為有效證件。其生產的kj251-f8型人員管理分站防爆形式為礦用本質安全型,防爆標志為exibi。kj251-f8型人員管理分站以32位單片計算機為主要部件的智能化設備,具有無線數據采集、存儲、處理、顯示、斷電控制、紅外遙控及遠距離通訊等功能。該設備通過對遠距離移動、靜止目標進行非接觸式信息采集處理,實現對人、車、物在不同狀態(tài)(移動、靜止)下的自動識別,從而實現目標的自動化管理,主要應用于煤礦井下有瓦斯或煤塵爆炸的危險場所。
該設備采用全新的嵌入式微處理器和嵌入式軟件進行設計,具體本質安全型設計、環(huán)境適應性強、可同時采集8臺讀卡器、便于網絡連接等性能優(yōu)點;該設備能很好地與現有煤礦監(jiān)控系統(tǒng)兼容,完全可以滿足煤礦井下人員監(jiān)測與跟蹤管理的自動化和信息化管理要求。該設備符合財稅〔2008〕118號“財政部國家稅務總局安全監(jiān)管總局關于公布《安全生產專用設備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄(2008年版)》的通知”有關規(guī)定條件,屬于安全生產專用設備。集團公司于2009年8月20日購進該設備,價稅合計金額為 855 523元,其中:按有關規(guī)定抵免、退還的增值稅稅款以及設備運輸、安裝和調試等費用124 306.77元,最終確認投資額為 731 216.23元,符合國家所規(guī)定的各項政策,抵免企業(yè)所得稅額73 121.62元。
集團公司2008年度購置專用設備抵免企業(yè)所得稅850萬元,2009年度購置專用設備抵免企業(yè)所得稅1 200萬元。
(四)安置殘疾職工支出
《所得稅法》第三十條規(guī)定:企業(yè)的下列支出,可以在計算應納稅所得額時加計扣除:㈡安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業(yè)人員所支付的工資?！秾嵤l例》第九十六條規(guī)定:企業(yè)所得稅法第三十條第㈡項所稱企業(yè)安置殘疾人員所支付的工資的加計扣除,是指企業(yè)安置殘疾人員的,在按照支付給殘疾職工工資據實扣除的基礎上,按照支付給殘疾職工工資的100%加計扣除。殘疾人員的范圍適用《中華人民共和國殘疾人保障法》的有關規(guī)定。汾西礦業(yè)集團作為山西省內一家大型的國有企業(yè),除了完成正常的生產經營任務以外,還承擔著一系列社會職能。集團公司想政府所想,急政府所急,積極安置社會上需安置的殘疾人員,將這些殘疾人員安排在其力所能及的崗位進行工作,這樣一來既分擔了政府部門的工作壓力,也解決了這部分人員的生活問題。而發(fā)生的這部分人員工資的支出,也能享受到稅收優(yōu)惠政策,為集團公司節(jié)約了企業(yè)所得稅款,從而達到了企業(yè)與政府雙贏的目的,為促進社會的和諧發(fā)展起到了積極的作用。
四、滯延納稅時間
(一)從企業(yè)銷售收入的確認時間上進行稅收籌劃
納稅人如果能夠推遲應納稅所得的實現,則可以使本期應納稅所得減少,從而推遲或減少所得稅的繳納。企業(yè)的收入主要是銷售商品的收入,因此推遲銷售商品收入的實現是稅收籌劃的重點。我國稅法規(guī)定,直接收款銷售以收到貨款或取得索取貨款的憑證, 并將提貨單交給買方的當天作為收入確認時間;分期收款銷售商品以合同約定的收款日期為收入確認時間;而訂貨銷售和分期預收貨款銷售則在交付貨物時確認收入實現;委托代銷商品銷售在受托方寄回代銷清單時確認收入。這樣企業(yè)可以通過銷售方式的選擇,推遲銷售收入的實現,從而延遲繳納企業(yè)所得稅,增加企業(yè)資金周轉的空間。
(二)從企業(yè)固定資產折舊上進行稅收籌劃
固定資產折舊費是繳納所得稅前準予扣除的項目,折舊費越大,應納稅所得額就越少。固定資產的折舊費取決于三個因素:折舊方法的選擇、折舊年限的確定和凈殘值的估計。固定資產的折舊方法主要有平均年限法、工作量法和加速折舊法(包括雙倍余額遞減法、年數總和法)。在這三種方法中,加速折舊法可以使前期多提折舊,后期少提折舊。這樣,在稅率不變的情況下,企業(yè)前期的應納稅所得額就會減少,而后期的應納稅所得額就會增加,使企業(yè)前期少繳納所得稅,后期多繳納所得稅。即企業(yè)的一部分所得稅繳納時間后移,由于資金存在時間價值,這樣因增加前期折舊額,把稅款推遲到后期繳納,相當于依法從國家取得了一筆無息貸款。在折舊方法確定之后,首先,應估計折舊年限。稅法對于固定資產的折舊年限有一定規(guī)定,但是其規(guī)定的年限是有一定彈性的。在稅率不變的前提下,企業(yè)可盡量選擇較短的折舊年限,從而使企業(yè)前期折舊多,獲得延期納稅的好處。其次,應估計凈殘值。我國稅法規(guī)定,固定資產在計算折舊前,應當估計殘值,從固定資產原值中減除,殘值比例由企業(yè)自行確定;由于情況特殊,需調整殘值比例的,應報稅務機關備案。當然,在企業(yè)的生產經營過程中,隨著國家稅法的不斷改進及會計政策的修訂,企業(yè)所得稅稅收籌劃的空間及角度也在不斷地發(fā)生變化。作為所得稅的納稅人只要不違反國家稅法的規(guī)定,可以盡最大努力去籌劃,以減少稅收負擔,延緩企業(yè)資金壓力,進一步提高企業(yè)的經濟效益,以豐富壯大國家的稅源。
汾西礦業(yè)集團在制定固定資產管理辦法時,積極參考會計及稅法相應規(guī)定,在選擇折舊方法和折舊年限時,既考慮資產的實際使用情況也兼顧稅法對資產的相應規(guī)定,使企業(yè)盡早回籠資金,發(fā)展再生產,充分發(fā)揮其資金的時間價值,極力在有限的資金情況下創(chuàng)造企業(yè)價值的最大化。
(三)合理預繳
按照稅法規(guī)定,企業(yè)分月或者分季預繳企業(yè)所得稅,年終匯算清繳。預繳是保證稅款及時、均衡入庫的一種手段,但是企業(yè)的實際收入和費用列支要到一個會計年度結束后才能完整準確地計算出來。稅法中并沒有明確規(guī)定預繳所得稅時預繳多少的具體標準,國家稅務總局也規(guī)定,企業(yè)在預繳中少繳的稅款不作為偷稅處理,因此企業(yè)經營者可以在這里進行稅收籌劃,預繳時在合理范圍內少預繳,待年終匯算清繳才補繳少繳的稅款,這樣企業(yè)就可以獲取一筆無息借款。
汾西礦業(yè)集團通過科學、合理的方法為企業(yè)降低了稅收成本,提升了企業(yè)的管理水平和經營效率,在今后的工作中仍然需要不斷鉆研,實現企業(yè)價值最大化的目標。
結束語
2008年始新的《企業(yè)所得稅法》、《企業(yè)所得稅法暫行條例》的實施,使企業(yè)面臨新的稅收環(huán)境。如何在新環(huán)境下進行合適的稅收籌劃,以達到降低稅負,合理避稅,已成為當前稅收籌劃工作一個重要的研究領域。在稅收籌劃中,一個重要的前提就是合理合法,在這個前提下,進行稅收籌劃工作必須結合企業(yè)的實際情況,并保持相對的靈活性,隨時根據稅法的變動制定調整籌劃方案,保證合理避稅和降低稅負,以增加企業(yè)的價值。
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一、利用固定資產折舊進行所得稅籌劃。固定資產折舊是影響企業(yè)所得稅的重要因素之一，利用固定資產折舊進行稅務籌劃是企業(yè)稅務籌劃的重要內容。影響固定資產折舊大小的因素有固定資產原始價值、預計使用年限、預計凈殘值及固定資產折舊方法等。
1、利用折舊年限進行稅務籌劃?？s短折舊年限有利于加速成本收回，可以使后期成本費用前移，從而使前期會計利潤發(fā)生后移，在稅率穩(wěn)定的情況下，企業(yè)可以遞延繳納所得稅，相當于向國家取得了一筆無息貸款。而固定資產的有效使用年限本身是一個預計值，財務制度對固定資產折舊年限也只規(guī)定了一個范圍，使折舊年限的確定存在人為因素的影響，為稅務籌劃提供了可能性。稅法對于固定資產折舊年限的規(guī)定包含一定彈性，在稅率不變的前提下，企業(yè)可以盡量選擇較短的折舊年限，達到延期納稅的目的；其中，對于凈殘值的估算也會影響到所得稅交付。稅法規(guī)定，固定資產在計算折舊前，應估算殘值，從固定資產原值中減除，殘值比例在原值的5％以內，由企業(yè)自行確定；由于情況特殊，需調整殘值比例的，應報稅務機關備案。因此，在稅率不變的前提下，盡量低估殘值可使企業(yè)的折舊總額增加，各期折舊額隨之增加，降低企業(yè)折舊期內所得稅交付額。
2、利用折舊方法進行稅務籌劃。常用的固定資產折舊方法有直線法、工時法、產量法和加速折舊法等。稅法規(guī)定，固定資產的折舊方法，按財政部的分行業(yè)財務制度的規(guī)定執(zhí)行，在此范圍內，企業(yè)具有部分選擇權。
在各種方法中，運用雙倍余額遞減法計算折舊時，應納稅額的現值最少，年數總和法次之，而運用直線法（即直線法、產量法）計算折舊時，應納稅額的現值最多。用不同的折舊方法計算出的折舊額在量上不一致，分攤到各期生產成本中去的固定資產成本也存在差異。企業(yè)當期需要利潤時，可采用平均年限法，企業(yè)當期不需要利潤時，可采用加速折舊法。雖然折舊總量不變，但年度之間的差別就是可以利用的空間，為稅務籌劃提供了可能。總的來說，運用加速折舊法（即雙倍余額遞減法、年數總和法），開始的年份可以少納稅，把較多的稅額延遲到以后的年份繳納，相當于企業(yè)在初始的年份內從政府取得了一筆無息貸款。
在實踐中，對于符合財務制度規(guī)定，在國民經濟中具有重要地位和技術進步較快的電子生產企業(yè)、船舶工業(yè)企業(yè)、生產＂母機＂的機械企業(yè)、飛機制造企業(yè)、汽車制造企業(yè)、化工生產企業(yè)和醫(yī)藥生產企業(yè)以及其他經財政部批準的特殊行業(yè)的企業(yè)，其機器設備應盡量采用雙倍余額遞減法或年數總和法；對于企業(yè)專業(yè)車隊的客、貨汽車、大型設備，如果它們的前期工作量大，后期工作量少，則應盡量采用工作量法，從而達到前期少繳稅，后期多繳稅的
目的。
二、利用存貨計價方法進行所得稅籌劃。我國現行稅制規(guī)定：使用實際成本對存貨進行收發(fā)核算包括先進先出法、后進先出法、加權平均法、移動平均法等，納稅人可以任選一種，計價方法一經選用，不得隨意改變。選擇不同的存貨計價方法將會導致不同的會計利潤和存貨估價，在實行比例稅率環(huán)境下，對存貨計價方法進行選擇，必須充分考慮市場物價變化趨勢因素的影響。通常在物價持續(xù)上漲的情況下，選擇后進先出法計價，可以使期末存貨成本降低，本期銷貨成本提高，企業(yè)應納所得稅額相對減少，從而達到減輕企業(yè)所得稅負擔的目的；反之，在物價持續(xù)下降的情況下，則應選擇先進先出法計價來減輕企業(yè)的所得稅負擔。而在物價上下波動的情況下，最好采用加權平均法或移動加權平均法，以避免企業(yè)各期應納所得稅額上下波動，減少資金安排的難度，以實現稅收籌劃的目的。
低值易耗品屬于特殊存貨，計價方法與普通存貨不同。稅法規(guī)定低值易耗品可以一次扣除或分期攤銷：一次攤銷是在領用低值易耗品時，一次性攤銷其成本；而分期攤銷是在領用時先攤銷一部分成本，再在以后分次攤銷剩余的成本。兩者相比，一次攤銷法前期攤銷的費用較多，后期較少，從而使企業(yè)前期納稅少，后期納稅多，相當于獲得了一筆無息貸款。
三、利用壞賬損失會計處理方法進行所得稅籌劃。對于壞賬的處理，稅法規(guī)定納稅人按財政部規(guī)定提取的壞賬準備和商品折價準備金，準許在應稅所得額中扣除；不建立壞賬準備金的納稅人發(fā)生的壞賬損失，經主管稅務機關核定后按當期實際發(fā)生數扣除。不同的壞賬處理方法對企業(yè)的應稅所得額的影響不同：一般情況下，選擇備抵法比直接沖銷法可以使企業(yè)獲得更多的稅收收益。企業(yè)選擇備抵法處理壞賬損失，可以增加其當期扣除項目，降低當期應稅所得額，減輕企業(yè)的所得稅負擔。即便兩種方法計算的應稅所得額相等，也會因為備抵法將企業(yè)部分利潤后移，達到延遲納稅和增加企業(yè)運營資金的目的。
四、利用其他資產攤銷的選擇進行所得稅籌劃。按稅法和財務制度的規(guī)定，無形資產、遞延資產、開辦費的攤銷期限具有一定的可選擇空間，企業(yè)可以根據具體情況選擇最有利的攤銷期限，將無形資產、遞延資產攤入成本費用中。在企業(yè)創(chuàng)辦初期且享有減免稅優(yōu)惠待遇時，企業(yè)可通過延長無形資產、遞延資產攤銷期限，將資產攤銷額遞延到減免稅期滿后計入企業(yè)成本、費用中，以獲取“節(jié)稅”收益。處于正常生產經營期的一般性企業(yè)，則宜選擇較短的攤銷期限。一方面加速無形資產和遞延資產成本的回收，抑減企業(yè)未來的不確定性風險；另一方面使企業(yè)后期成本、費用前移，前期利潤后移，以獲取延期納稅的好處。比如，稅法規(guī)定，企業(yè)籌建期發(fā)生的開辦費應從開始生產經營月份的次月起，在不短于五年的期限內分期攤銷，但未強制要求按平均法攤銷。因此，企業(yè)可以在免稅期間或虧損年度盡量少攤銷一些，盈利年度多攤銷一些，達到延緩納稅的效果。
五、利用投資核算和投資方式的選擇進行所得稅籌劃?！镀髽I(yè)會計制度》規(guī)定：長期股權投資的核算方法包括成本法和權益法，兩者的使用范圍不盡相同，這為所得稅籌劃提供了可選擇空間。由于成本法在其投資收益已實現但未收回之前，投資企業(yè)的“投資收益”賬戶并不反映其已實現的投資收益，而權益法無論投資收益是否收回，均在投資企業(yè)的“投資收益”賬戶反映。這樣，當投資企業(yè)擁有的股份小于等于被投資企業(yè)全部股份的25％時，投資企業(yè)就選擇成本法核算長期投資，并將應由被投資企業(yè)支付的投資收益長期滯留在被投資企業(yè)賬上作為資本積累，以便獲得延遲納稅的好處，或選擇有利的時機（如投資企業(yè)出現虧損或利潤較低年份）才將投資收益收回，以達到減輕稅負的目的。在被投資企業(yè)的稅率低于投資企業(yè)時，“節(jié)稅”效果更加明顯。此外，采用成本法，即便投資收益收回后也會產生滯納稅款的現象。一般而言，股利發(fā)放均滯后于投資收益的實現，企業(yè)在實際收到股利當期才繳納所得稅。
關鍵詞：企業(yè)所得稅；稅收籌劃；實踐策略
近年來，中國企業(yè)所得稅的制度發(fā)生了變化。在這方面，企業(yè)需要及時調整自己的計劃和安排。所得稅的規(guī)章制度的變化在給企業(yè)帶來一定的效益的同時，也可能給企業(yè)帶來一些風險。對于企業(yè)來說，所得稅占應納稅額的很大一部分，因此，在這種情況下，如何在國家有關法律政策允許的范圍內合理避稅、降低稅收風險，已經成為眾多企業(yè)所重視的研究內容。
一、稅收籌劃的內涵
一般來說，稅收籌劃是納稅人在國家有關法律政策的條件下，適當地進行財務管理及投資等行為，目的是減少企業(yè)的稅收負擔［1］。需要強調的是，稅收籌劃最突出的特點是籌劃的科學性，減少稅負應以法律為依據。
二、企業(yè)稅收籌劃的現實意義
企業(yè)的稅收籌劃是在深入分析市場和企業(yè)實際的基礎上施行的。企業(yè)可以在各種籌劃方案中選擇最合適的方案，科學地優(yōu)化和減輕企業(yè)的稅收負擔。隨著法律的逐步完善和企業(yè)管理水平的提升，有許多可行的稅收籌劃方案。這些稅收籌劃方案可以幫助企業(yè)最大程度地降低稅收，避免稅收損失，優(yōu)化資源配置，提升企業(yè)資金使用效率［2］。稅收籌劃的現實意義在于：實踐中通過運用一些手段措施，減少企業(yè)的稅負，使企業(yè)將更多的資金投入發(fā)展，促進企業(yè)經濟效益的增長，實現良性循環(huán)。
三、當前企業(yè)稅收籌劃存在的問題
（一）稅收籌劃的環(huán)境有待完善隨著我國經濟的快速發(fā)展，稅法的許多部分已經不能適應當前的經濟發(fā)展規(guī)律，但目前國內的相關稅收法律是定期補充稅法的不足之處（即補充條例），以達到適應經濟形勢的目的。這在基于企業(yè)所得稅稅收籌劃的實踐中，造成了嚴重的阻礙。正是由于中國稅收發(fā)展環(huán)境的不完善和不健全，企業(yè)納稅人很難充分把握稅法的內涵、擴大稅收籌劃的適用范圍、實現有針對性的稅收籌劃。
（二）對稅收政策掌握不全面影響企業(yè)最終稅收籌劃結果的一個關鍵因素，是對有關政策了解不透徹。在規(guī)劃過程里，僅以現行政策作為指導和參考，忽視了其他稅法的雙重影響。與此同時，各級政府新出臺的涉稅制度也沒有得到考量，影響了稅收籌劃的科學性。此外，必須提到的是，如今一些企業(yè)缺乏高素質的綜合性稅務規(guī)劃師，因為規(guī)劃需要較高的專業(yè)能力，單純靠了解政策，很難幫助企業(yè)實現“合理避稅”。為了有效地減少信息不對稱，必須了解稅收的相關內容。
（三）整體籌劃方案效率較低雖然許多企業(yè)已經施行稅收籌劃，然而，實際上大多數企業(yè)的稅務規(guī)劃方案并不科學，缺乏最優(yōu)方案，從而使企業(yè)的稅收籌劃很難取得實際的成果，造成企業(yè)所得稅稅收籌劃存在阻礙。這種情況下，中國企業(yè)稅收籌劃方案的整體效率仍然較低。對許多企業(yè)來說，稅收籌劃也不能降低稅收成本。而且，由于稅收籌劃方案的使用不當，企業(yè)也面對著較高的稅收風險。這些稅收籌劃方案的效率，顯然不理想。
四、企業(yè)所得稅稅收籌劃的具體實踐策略
（一）利用外國貨幣的匯率變化進行稅收籌劃依照現行會計制度，企業(yè)在辦理外匯業(yè)務時，可以選擇在外匯業(yè)務當日或外匯業(yè)務開始時按市場匯率入賬。一般每月第一天選擇市場匯率。月末，季末，年末，各外幣賬戶期末余額按市場收盤價折算申報貨幣金額。各外幣賬戶期末余額與相應報告貨幣期末余額之間的差額確認為匯兌損益。利用外幣業(yè)務市場匯率變化進行稅收籌劃是一項高效的節(jié)稅方法。例如：當1號的市場匯率為1美元=7.1元，月底的市場匯率為1美元=7.25美元。某企業(yè)銷售10萬美元的零件，貨款尚未收到，交易當天市場匯率1美元=7.2元人民幣。若運用當日匯率，則應收賬款期末的匯兌收益調整為5000元。若運用當月首日匯率，期末調整應收賬款時的匯率收入為15000元?？梢钥闯?，本期發(fā)生的外幣債務金額大于本期發(fā)生的外幣債務金額，選擇當天匯率對企業(yè)有利；在外幣匯率下降時期，選擇本月1日的匯率對企業(yè)有利。
（二）利用企業(yè)對外捐贈活動進行稅收籌劃公司對外捐贈是企業(yè)資產處置或資金流出的一種形式。依照《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第九條，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈費用，在計算應納稅所得額時，允許在年度利潤總額的12%以內扣除。且必須同時滿足三個條件：一是公益性；二是企業(yè)實現了利潤；三是在規(guī)定比例之內。經營損失、捐贈不得扣除。企業(yè)在稅收籌劃中適當采取捐贈方式，既可以實現減稅的目的，又能提升企業(yè)社會形象和信譽。不論實物捐贈還是現金捐贈，對所有者來說，可以看作在社會形象營造、企業(yè)文化建設上花費的一筆廣告費，這種公益性廣告的效果和帶給公眾的好感度，往往高于普通廣告。對企業(yè)建立自己的品牌和聲譽特別有效。同時，捐贈也能夠在一定程度上減少盈利年度的企業(yè)所得稅負擔。這對于企業(yè)來說，是一舉兩得的事情。但是，在處理外部捐贈的經濟問題時，捐贈財務部門必須注意，資產應分為兩項，一個是公平銷售，另一個是公允價值捐贈的所得稅處理，即稅法要求企業(yè)出售和支付捐贈的資產營業(yè)稅和所得稅。
（三）利用核實清算內容進行稅收籌劃企業(yè)注銷登記前，應當向稅務機關申報清算所得，依法繳納企業(yè)所得稅。清算收入是指企業(yè)全部資產或財產在扣除清算費用、虧損、負債、未分配利潤、公益金和公積金后，超過實收資本后的余額。在資本公積金中，除企業(yè)合法資產重估，增值和捐贈資產價值外，其他項目均可從清算收入中扣除。捐贈發(fā)生時的重新估價和增值計入資本公積，清算期間的稅款計入清算收入。在其他條件不變的條件下，企業(yè)可以創(chuàng)造資產評估的條件，以增值資產的價值作為折舊的依據。這可以比以前增加折舊和減少所得稅，從而減輕稅收負擔。稅收籌劃適當延長清算期，減少清算收入。稅法規(guī)定，清算期間為單獨納稅年度，期間發(fā)生的費用為清算期間發(fā)生的費用。公司仍有較大利潤需要清算的，可以考量適當推遲清算日，并以本期費用沖抵利潤，以減少清算收入，實現降低企業(yè)所得稅的目的。
（四）利用具有居民身份和非居民身份進行稅收策劃依照《個人所得稅法實施條例》第二條規(guī)定，在中國境內有住所的個人，是指因戶籍、家庭和經濟利益等原因習慣在中國境內居住的個人。因為我國稅法規(guī)定了居民納稅人和非居民納稅人，兩種納稅人的納稅義務有很大的不同。簡單地說，非居民納稅人的納稅義務比居民納稅人要輕得多。因此，在稅收籌劃中，個人往往愿意將居民納稅人的身份改變?yōu)榉蔷用窦{稅人，以減輕其稅收負擔。
公司企業(yè)是一種重要形式，又分為有限責任公司和股份有限公司。不少國家對公司和合伙企業(yè)實行差別稅制。公司內部的組織結構不同，總體稅負也將有別。稅法的意思很明確：獨資企業(yè)或合伙企業(yè)不交納企業(yè)所得稅，只按個人的實際收入交納個人所得稅；或者說，獨資企業(yè)及合伙企業(yè)不存在“重復納稅”問題。子公司與分公司的選擇。企業(yè)新建項目是設立子公司還是設立分公司是一個重大的決策問題。從稅法角度看，子公司與母公司的關系和分公司與總公司的關系不同。根據《企業(yè)所得稅法》及相關的關于企業(yè)所得稅的若干稅收規(guī)定，企業(yè)應就其生產經營所得和其他所得繳納企業(yè)所得稅。分公司不是獨立的企業(yè)法人，一般情形下，其生產經營所得和其他所得應與具有企業(yè)法人的總機構合并生產經營所得和其他所得，統(tǒng)一繳納企業(yè)所得稅。而子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)等由于具有獨立的法人資格，獨立繳納企業(yè)所得稅。所以，影響這一決策的基本因素不僅要考慮稅費負擔的問題，還須考慮投資企業(yè)的獲利狀態(tài)、新建項目的盈利特點、新建項目的技術先進水平及享受稅收優(yōu)惠的可能性、企業(yè)對納稅上的特殊考慮，而且還要考慮投資企業(yè)對項目投資所需各種資源的控制能力、投資來源及合作伙伴的特點、投資企業(yè)的性質和股權分布特點、新老股東之間利益的均衡因素等。一般來講，企業(yè)可以在分支機構設立前期采用分公司形式，后期采用子公司的形式。下面詳細分析如何根據新建項目的盈利特點與投資企業(yè)的盈利狀況，來選擇分公司和子公司。從稅收方面來考慮，如果投資企業(yè)有穩(wěn)定的應納稅所得，并且新建項目投產后的初期由于費用的攤銷、市場開拓、對員工的培訓支出、各種低值易耗品的領用、鋪底流動資金的消化、貸款利息等多方面的原因而出現虧損，那么，出于抵稅的考慮，成立分公司是一個值得考慮的方案。如果投資企業(yè)本身賬面上已積存了大量的待抵補負的應納稅所得額，那么，新項目投產初期的虧損，并不能由投資企業(yè)進行抵補，成立分公司與否就變得不重要。相反，如果投資企業(yè)賬面上已積存了大量的待抵補負的應納稅所得額，且投資項目投產后的初期會出現大量的盈利，那么設立分公司就不失為一個良好的選擇，因為新項目投產后的盈利會因分公司的法律地位而首先用于彌補投資母體的原有虧損，從而少繳企業(yè)所得稅；如果新項目的投產初期會出現虧損，而母體也是虧損的，因為沒有太多的應繳稅所得額的抵補利益，那么設立公司與否并不重要。例如，虧損企業(yè)的投資選擇：D公司由于經營不善，連續(xù)3年虧損。為了扭轉虧損局面，準備新上一個效益好的項目，經估算，該項目經半年建設即可投產，投產后每年可形成40萬元的應納稅所得額。公司適用的所得稅率為25%。那么，是設立分公司還是設立子公司好呢?方案一：如果成立子公司，子公司投產后每年繳納所得稅40×25%=10萬元，同時，總公司賬面上的虧損不能彌補。方案二：如果成立分公司，則投資后增加的應納稅所得額40萬元先彌補以前年度的虧損，不用繳稅。通過計算可以看出，“方案二”明顯優(yōu)于“方案一”，應設立分公司，以充分利用稅前彌補虧損的稅收優(yōu)惠政策。但是，在現實的稅收籌劃中，有時還要進行相應的組織架構設計，甚至一定的業(yè)務重組、資產重組和產權重組，以獲取最大的經濟利益。有時，可以根據企業(yè)的盈利狀況和新項目的獲利特點及其他因素，通過合法的企業(yè)分立或合并的方式實現納稅成本的最低化，在虧損初期，由于有大量的虧損需要彌補，可先設立為分公司，使虧損能夠彌補，等新項目實現盈利后再分立為子公司，比從一開始就直接設立為子公司要好得多。同時，為了實現抵稅的目的，可通過適當的資本運作和企業(yè)重組實現稅費成本的最小化。
2.選擇投資時間的納稅籌劃
采用分期投資方式的納稅籌劃。根據2006年《公司法》的有關規(guī)定：有限責任公司全體股東的首次出資額不得低于注冊資本的百分之二十，也不得低于法定的注冊資本最低限額，其余部分由股東自公司成立之日起兩年內繳足；其中，投資公司可以在五年內繳足。同時，根據《新企業(yè)所得稅法實施條例》第三十八條的規(guī)定，企業(yè)在生產經營活動中發(fā)生的下列利息支出，準予扣除：非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經批準發(fā)行債券的利息支出；非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數額的部分。根據《公司法》對投資期限的放寬，企業(yè)在投資初期，應當采用分期投資的方式，而不要進行一次性投資。如：壓縮投資比例減少風險。某企業(yè)注冊資本金6000萬元，投資總額為10000萬元，不足資金為4000萬元，于是向銀行貸款解決。假定其年供款利息為400萬元，當年稅前利潤為1000萬元。由于在投資總額中注冊資本金比例壓縮為投資總額的60%，這就意味著企業(yè)在稅收方面的利益有如下增加：首先將借入資本金4000萬元的利息支出作為稅前扣除金額，縮小了扣減所得稅的稅基數，假定所得稅稅率為25%，即可節(jié)約稅費支出100萬元。同時在分配利潤時，由于是按股權分配，既能減少投資風險，又能享受財務杠桿利益。
3.選擇投資方式的納稅籌劃
【關鍵詞】新企業(yè)所得稅；稅法；企業(yè)；稅收籌劃
一、稅收籌劃的涵義
稅收籌劃，也稱納稅籌劃。它是指納稅人在“尊重稅法、擁護稅法、不違反稅法”的前提下，結合自身的實際情況，通過對企業(yè)的組建、籌資、投資、經營管理等活動進行合理的籌劃和安排，減輕企業(yè)稅負、降低成本費用，實現企業(yè)利潤最大化和企業(yè)價值最大化終極目標的一種經濟活動。也可以理解為企業(yè)充分利用稅法提供的一切優(yōu)惠，在諸多可供選擇的方案中選擇最佳方案，以期達到稅后利潤最大化的一系列經濟活動。
二、稅收籌劃的特點
1.稅收籌劃的合法性企業(yè)稅收籌劃的合法性表現在其活動只能在法律允許的范圍內進行，否則就等同于偷避稅行為。稅法即稅收法律制度，是指國家制定的用以調節(jié)國家與納稅人之間在征納稅方面的權利及義務關系的法律規(guī)范的總稱，是國家法律體系中的重要組成部分。首先，假設企業(yè)主為“經濟人”，他從事經濟活動的根本動機是追求自身的最大利益；其次，“經濟人”應該根據企業(yè)的具體情況和自身的經驗判斷選擇最佳納稅方案，使自己追求的利益盡可能最大化，即實現企業(yè)價值最大化的終極目標。在這一前提下，當企業(yè)利用稅法提供的一切優(yōu)惠，在眾多可供選擇的方案中選擇最佳方案，如選擇稅負較低的方案是無可厚非的。以合法為前提進行稅收籌劃，不僅是對稅法的尊重和擁護，也體現了稅收政策導向的合理性和有效性，因此，稅收籌劃不僅是不違法的，還應該做為納稅人的權利受到國家的保護。
2.籌劃活動的超前性稅收籌劃是企業(yè)對籌資投資、生產經營活動的策劃和安排。在現實的經濟活動中，由于納稅人的納稅義務是在實際生產經營過程中產生的，如銷售貨物或應稅勞務后才繳納增值稅，實現或分配凈收益后才繳納企業(yè)所得稅，納稅義務確定的滯后性使得企業(yè)稅收籌劃成為可能，因為一旦經營活動實際發(fā)生，應納稅款就已確定，此時再進行稅收籌劃就很可能被認定為是偷稅、避稅行為。
因此稅收籌劃就是要對企業(yè)的籌資、投資、理財、經營等活動做出事先的計劃、安排、實施。
三、籌劃人員的專業(yè)性
稅收籌劃是企業(yè)的財務管理人員對國家稅收法律法規(guī)和稅收政策措施的靈活運用，是一項專業(yè)性很強的工作。它不僅要求籌劃者通曉稅收法律法規(guī)和稅收政策措施，熟悉企業(yè)的各種納稅會計調整，更重要的是要根據企業(yè)自身的實際情況，組合若干稅收籌劃方案，并從這些方案中選擇出成本最低、風險最小的最佳方案。稅收籌劃的基本方法：
1.企業(yè)設立的稅收籌劃
（1）如何選擇企業(yè)的組織形式。企業(yè)在設立時首先必須面對的問題既是組織形式的選擇。根據國家法律法規(guī)的相關規(guī)定，有很多不同的組織形式可供企業(yè)選擇，但是不同的組織形式也對應著不同的稅收負擔。因此，新設立的企業(yè)應當依據自身企業(yè)的具體情況選擇稅負較低的組織形式。①有限責任公司既要繳納企業(yè)所得稅，公司股東在獲得股利分配時還要繳納個人所得稅；而合伙企業(yè)以每一個合伙人為納稅義務人，當合伙企業(yè)合伙人是自然人的，繳納個人所得稅；合伙人是法人和其他組織的，繳納企業(yè)所得稅。根據這一規(guī)定，中小企業(yè)在設立時可以選擇合伙企業(yè)這一稅收負擔較輕的組織形式。②新企業(yè)所得稅是以具有獨立法人資格的企業(yè)或組織為納稅義務人。新稅法第五十條規(guī)定：“居民企業(yè)在中國境內設立不具有法人資格的營業(yè)機構的，應當匯總計算并繳納企業(yè)所得稅?！备鶕@一規(guī)定，企業(yè)在設立下屬公司時，就將面對設立子公司和設立分公司兩種不同的選擇，因為不同的選擇會對企業(yè)應納所得稅稅額帶來不同的影響。子公司是具有獨立法人資格的，因此它所取得的企業(yè)利潤應當依照規(guī)定以獨立法人的角色繳納企業(yè)所得稅。當子公司的注冊地點所執(zhí)行的稅率低于母公司所在地的稅率時，子公司就可以依照較低稅率繳納企業(yè)所得稅，這無疑就降低了整個企業(yè)的稅收負擔。反之，分公司因為不具備獨立的法人資格，因此分公司的企業(yè)利潤需要與總公司匯總后統(tǒng)一繳納企業(yè)所得稅。這時不管分公司注冊地點的稅率是高還是低，都不會對企業(yè)的整體稅收負擔產生影響。另外子公司可享受注冊地點政府所提供的稅收優(yōu)惠政策，而分公司因為不具備獨立的法人資格，所以不能享受注冊地點的稅收優(yōu)惠。
（2）如何選擇企業(yè)的注冊地點。國家為了促進區(qū)域經濟的發(fā)展，對這類區(qū)域都給予了很多的稅收優(yōu)惠政策。以昆明國家經濟技術開發(fā)區(qū)為例：①生產性外商投資企業(yè)，經營期在1O年以上的，從獲利年度起，第一年和第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年減半征收企業(yè)所得稅。第六年起，按15的稅率征收企業(yè)所得稅（凡當年出口產值達到企業(yè)當年產品產值70以上的，減按10的稅率征收企業(yè)所得稅）。②凡符合國家《外商投資產業(yè)指導目錄》鼓勵類和限制乙類，并轉讓技術的外商投資項目，凡符合《當前國家重點鼓勵發(fā)展的產業(yè)、產品和技術目錄》的國內投資項目，在投資總額內進口的設備，除列為不予免稅的進口商品外，免征關稅和進口環(huán)節(jié)增值稅。新企業(yè)所得稅法第二十八條也規(guī)定：“國家需要重點扶持的高新技術企業(yè)，減按15的稅率征收企業(yè)所得稅?！逼髽I(yè)應充分利用這類特殊的區(qū)域優(yōu)惠政策，盡量選擇這類區(qū)域作為注冊地址，以減輕稅收負擔，為企業(yè)謀求最大的利益。
（3）如何延遲企業(yè)的納稅期限。企業(yè)通過合理的稅收籌劃延遲納稅期限，就可以把現金留在企業(yè)繼續(xù)周轉或投資，另外企業(yè)在利潤總額較高的年度延遲納稅期限，能降低企業(yè)所得稅的邊際稅率。這樣不僅節(jié)約了籌資成本，由于資金的時間價值，也使得企業(yè)獲得了稅款在延遲的期間內實現的額外收益。①根據企業(yè)所得稅法實施細則第十七條的規(guī)定：“股息、紅利等權益性投資收益，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現?！币虼巳绻髽I(yè)下設注冊地點在低稅率地區(qū)的子公司，企業(yè)股東可以將獲得的股息、紅利等投資收益轉而在投資子公司，暫時不予分配，這樣不僅是子公司獲得投資持續(xù)發(fā)展，還可以降低母公司的應納稅所得額，達到延遲納稅期限的目的。②根據企業(yè)所得稅法實施細則第一百二十八條的規(guī)定：“企業(yè)所得稅分月或者分季預繳，由稅務機關具體核定。企業(yè)根據企業(yè)所得稅法第五十四條規(guī)定分月或者分季預繳企業(yè)所得稅時，應當按照月度或者季度的實際利潤額預繳；按照月度或者季度的實際利潤額預繳有困難的，可以按照上一納稅年度應納稅所得額的月度或者季度平均額預繳，或者按照經稅務機關認可的其他方法預繳。預繳方法一經確定，該納稅年度內不得隨意變更?！逼髽I(yè)可根據這一規(guī)定事先預測利潤實現情況，如果預計今年實現的利潤總額比上一年度高，可選擇按上一年度應納稅所得額的月度或者季度平均額預繳，反之，則按月度或者季度的實際利潤額預繳。
2.企業(yè)籌資的稅收籌劃：任何一個企業(yè)，為了保證生產經營的正常進行，必須具有一定數量的資金。從一定意義上來講，籌資的數量與結構直接影響企業(yè)效益的好壞，進而影響企業(yè)收益的分配。所以企業(yè)在籌集資金時，不僅需要從數量上滿足生產經營的需要，而且要考慮各種籌資方式給企業(yè)帶來的資金成本的高低和財務風險的大小，以便選擇最佳籌資方式，實現企業(yè)經營的總體目標。正是由于不同籌資方案的稅收負擔的高低，使得企業(yè)對籌資決策進行稅收籌劃提供了可能。
企業(yè)籌資可以選擇負債籌資和權益籌資兩種方式。負債籌資的利息可以從稅前扣除，因此選擇這種方式能減少繳納企業(yè)所得稅的數額，但企業(yè)利用負債資金要定期支付利息并按時還本，到期無法還本付息就會增加企業(yè)破產的機會或普通股盈余大幅度變動的風險。權益籌資由于沒有固定的利息支出，因此對債務人而言風險較小，但股息和其他權益資本的支付不能作為稅前扣除項目，只能在稅后利潤中支付，且股東獲得的股息還要繳納個人所得稅[4]。因此企業(yè)的財務管理人員必須在企業(yè)內部環(huán)境和外部環(huán)境經常發(fā)生變化的條件下選擇一種加權平均資金成本最低，企業(yè)價值最大的最優(yōu)資金結構，適時、合理地為企業(yè)生產經營的正常開展和長遠發(fā)展籌資足夠的資金。
3.企業(yè)投資的稅收籌劃：在市場經濟條件下，企業(yè)能否把籌集到的資金投放到收益高、回報快、風險小的項目上去，對企業(yè)的生存和發(fā)展是十分重要的。企業(yè)想要獲得利潤，就必須進行投資，在投資中獲得效益，當然在采取各種措施增加利潤的同時，也要注意降低風險、減少稅收負擔。根據新企業(yè)所得稅法第二十六條的規(guī)定：國債利息收入；符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益為免稅收人。因此企業(yè)在使用閑置資金進行對外投資時，可以把購買國債以及取得符合條件的居民企業(yè)的股息、紅利等權益性投資收益為對外投資的重點。同其他形式的債券以及股利相比，企業(yè)對于免稅收人項目的投資風險較小，還能獲得稅收收益，這顯然是一個較好的投資決策。
另外國家為了促使產業(yè)結構的不斷優(yōu)化，在新企業(yè)所得稅的相關法律法規(guī)中，還對關于鼓勵或者限制某些行業(yè)領域的發(fā)展作了相關規(guī)定。例如新企業(yè)所得稅法第二十七條規(guī)定：“企業(yè)從事農、林、牧、漁業(yè)項目的所得、從事國家重點扶持的公共基礎設施項目投資經營的所得、從事符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目的所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅?！钡谌粭l規(guī)定：“創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國家需要重點扶持和鼓勵的創(chuàng)業(yè)投資，可以按投資額的一定比例抵扣應納稅所得額?！?/p>
第三十三條條規(guī)定：“企業(yè)綜合利用資源，生產符合國家產業(yè)政策規(guī)定的產品所取得的收入，可以在計算應納稅所得額時減計收入?！钡谌臈l規(guī)定：“企業(yè)購置用于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產等專用設備的投資額，可以按一定比例實行稅額抵免?！贬槍@些稅收優(yōu)惠政策，企業(yè)在進行投資時應當盡可能地選擇那些政府鼓勵發(fā)展的領域和項目進行投資，爭取最大的稅收收益。
四、結論
西方國家對稅收籌劃的研究和運用都比較早，稅收籌劃在許多發(fā)達國家已經趨于成熟，成為了企業(yè)決策層日常理財和經營活動的必要組成部分。在我國，稅收籌劃雖然起步較晚，發(fā)展也較緩慢，但是逐漸在被人們認識和接受，因此中國企業(yè)的財務管理人員和稅務從業(yè)人員應該抓住這次契機，努力提高從業(yè)能力，積極學習西方國家關于稅收籌劃的先進思想和實踐經驗，把減少企業(yè)稅收負擔，降低成本費用作為提高企業(yè)競爭力的重要手段。相應地，國家立法機關和稅務機關也應該重視對稅收法制的研究和改革，加快中國稅制與國際稅制接軌的步伐，不斷提高稅收征管質量，減少稅法本身和稅收征管中的漏洞，積極引導稅收籌劃的健康發(fā)展。
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摘 要 稅收籌劃是指公司在不違反國家法律、政策規(guī)定的前提下，通過對經營、投資、理財等一系列活動進行有序安排和籌劃，盡可能減輕企業(yè)的稅收負擔的行為。企業(yè)所得稅稅收籌劃，有利于企業(yè)制定經營和發(fā)展戰(zhàn)略。本文以企業(yè)所得稅稅收籌劃為切入點，在分析企業(yè)所得稅稅收籌劃的關鍵點的基礎上，通過闡述企業(yè)所得稅稅收籌劃的風險類型，探討了防范企業(yè)所得稅稅收籌劃風險的策略，旨在說明企業(yè)所得稅稅收籌劃的重要性，以期為企業(yè)所得稅的稅收籌劃提供參考。
關鍵詞 企業(yè)所得稅 稅收籌劃 關鍵點 風險防范
前 言
近年來，隨著社會主義市場經濟的發(fā)展和改革開放的深入，我國稅收籌劃有了進一步的發(fā)展，稅收征管制度日益完善。對企業(yè)而言，稅收籌劃給人們帶來了全新的納稅理念，在企業(yè)競爭日益激烈的形勢下，稅收籌劃越來越成為企業(yè)經營中不可缺少的重要組成部分，企業(yè)所得稅稅收籌劃對企業(yè)理財和經濟發(fā)展產生了重要影響。如何進行企業(yè)所得稅稅收籌劃的風險防范是企業(yè)關注的焦點。因此，研究企業(yè)所得稅稅收籌劃的關鍵點和風險防范具有十分重要的現實意義。鑒于此，筆者對企業(yè)所得稅稅收籌劃的關鍵點及風險防范進行了初步探討。
一、企業(yè)所得稅稅收籌劃的關鍵點分析
（一）企業(yè)所得稅稅收籌劃的內涵
稅收籌劃具有減輕企業(yè)稅負的積極意義。從稅收籌劃的定義上來看，稅收籌劃是以納稅人為主體的一種積極、主動的經營籌劃行為，最本質的特點是以國家的法律為依據，選擇最佳納稅方案，其最根本的目的在于減少稅收支出，取得最大稅收利益。稅收籌劃屬于企業(yè)財務管理的范疇，我國的稅收籌劃處于起步階段，重視稅收籌劃，可以為企業(yè)的經營作出正確、合理的決策，實現企業(yè)利潤最大化。
（二）企業(yè)所得稅稅收籌劃的特點
1.政策導向性
企業(yè)所得稅稅收籌劃的政策導向性是指稅收籌劃應以國家相關法律為導向。稅收是政府宏觀調控的重要經濟杠桿，在企業(yè)所得稅的征收過程中，進行企業(yè)所得稅稅收籌劃，利用稅法給予的對自己有利的可能選擇與優(yōu)惠政策，可以做出繳納稅負最低的抉擇，有助于優(yōu)化企業(yè)產業(yè)結構和投資方向。
2.選擇最優(yōu)性
企業(yè)經營、投資和理財活動是多方面的，企業(yè)所得稅稅收籌劃選擇最優(yōu)性的特點，主要是指當稅法有兩種以上的規(guī)定可選擇時，就存在稅收籌劃的可能，這就需要選擇稅收籌劃，企業(yè)應根據自身的情況，在若干方案中選擇稅負最輕或整體效益最大的方案，從而實現企業(yè)稅后收益的最大化。
3.事前籌劃性
稅收籌劃是通過事前安排避免應稅行為的發(fā)生。稅負對于企業(yè)來說是可以控制的，也就是說，在應稅義務發(fā)生之前，企業(yè)就可以進行事先的籌劃安排。從企業(yè)的某一個經營周期看，事前選擇稅收利益最大化的納稅方案，這就給納稅人通過經營活動來減少稅基提供了可能，如可利用稅收優(yōu)惠規(guī)定，適當調整收入和支出，對應納稅額進行控制等?？梢哉f，企業(yè)所得稅稅收籌劃的事前籌劃下，有助于提高企業(yè)自身的經營管理水平。
（三）企業(yè)籌資活動的主要方式
企業(yè)籌資活動是一個動態(tài)的過程，在企業(yè)籌資活動的過程中，不同的籌資方式會給企業(yè)帶來不同的預期收益。企業(yè)的籌資方式主要有兩類：權益籌資和負債籌資。企業(yè)采用不同的籌資方式，與投資人就形成了不同的經濟關系。其中，以權益籌資方式取得的資金，企業(yè)與投資方是投資對象與所有者的關系；以負債籌資方式取得的資金，企業(yè)與投資方形成的是債務債權關系。根據每一類籌資性質特征的不同，又可以分為不同的融資方式?；I集資金的方式不同使企業(yè)經營活動的在使用效益上具有不確定性。
二、企業(yè)所得稅稅收籌劃的風險類型
在企業(yè)所得稅稅收籌劃中，常見的企業(yè)所得稅稅收籌劃的風險類型有四類，即稅收政策變更風險、稅收籌劃操作風險、稅收籌劃成本風險和稅收籌劃經營風險，其具體內容如下：
（一）稅收政策變更風險
稅收政策變更風險是企業(yè)所得稅稅收籌劃的風險之一。稅收籌劃利用國家政策合法和合理地節(jié)稅，根據國家稅收政策的變更，而存在著稅收政策變更風險。政策風險主要包括兩個方面的內容，分別是政策選擇風險和政策變化風險。在政策選擇風險方面，企業(yè)所得稅稅收統(tǒng)籌在政策選擇正確與否方面存在著不確定性。我國現有稅收法律法規(guī)很多，但許多條文規(guī)定往往不夠明晰。稅收政策的選擇風險主要是由于對國家稅收政策認識不清造成的。而稅收政策的政策變化風險，則是指政策的不定期性或時效性將會企業(yè)的稅收籌劃產生較大的風險。
（二）稅收籌劃操作風險
企業(yè)所得稅稅收籌劃的風險，還表現在稅收籌劃操作風險上。企業(yè)所得稅稅收籌劃，由于稅收籌劃過程中對稅收政策的整體性把握不夠，使得稅收籌劃在操作方面存在著一定的風險。在企業(yè)所得稅稅收籌劃中，稅收籌劃操作風險主要來自于兩個方面，一是納稅人操作風險，二是執(zhí)法人操作風險。對企業(yè)而言，稅收籌劃操作風險，將會導致企業(yè)無法順利進行稅收籌劃。
（三）稅收籌劃成本風險
稅收籌劃成本風險，也在一定程度上困擾著企業(yè)所得稅稅收籌劃。稅收籌劃已成為許多企業(yè)的必然選擇，但在企業(yè)所得稅稅收籌劃中，還存在著稅收籌劃成本風險。每一個企業(yè)在進行稅收籌劃活動時候，不得不考慮的就是成本問題。如對企業(yè)的情況沒有全面比較和分析，稅收籌劃稅收籌劃的收益與籌劃成本不能配比，將使企業(yè)面臨著籌劃成果與籌劃成本得不償失的風險。稅收籌劃的成功需要多方面因素的綜合作用，這些因素都包含著一定的不確定性和多變性，這就構成了稅收籌劃風險的不確定性和多變性。
（四）稅收籌劃經營風險
在企業(yè)所得稅的風險類型中，稅收籌劃經營風險，也使得企業(yè)所得稅稅收籌劃陷入困境。稅收籌劃是在納稅義務產生以前的財務決策中進行的，由于企業(yè)經營環(huán)境的多變型、復雜性，導致企業(yè)稅收籌劃產生偏離事前的稅收籌劃目標風險，即經營風險。在現代社會主義市場經濟體制下，企業(yè)的生產經營活動并不是固定不變的，經營決策也必須隨著市場需求的變化和企業(yè)戰(zhàn)略管理的要求而進行相應的調整。因此，防范企業(yè)所得稅稅收籌劃風險勢在必行。
三、防范企業(yè)所得稅稅收籌劃風險的策略
為進一步提高企業(yè)所得稅稅收籌劃水平，在了解企業(yè)所得稅稅收籌劃的關鍵點和風險類型的基礎上，防范企業(yè)所得稅稅收籌劃風險的策略，可以從以下幾個方面入手，下文將逐一進行分析。
（一）認真研究納稅籌劃政策
認真研究納稅籌劃政策是防范企業(yè)所得稅稅收籌劃風險的有效途徑之一。為防范企業(yè)所得稅稅收籌劃風險，成功進行稅收籌劃，必須深入研究納稅籌劃的策略， 使稅收籌劃方案與國家稅收政策導向保持趨同。企業(yè)為尋求企業(yè)納稅籌劃的政策空間，至少要求管理層和籌劃人員做到學法、懂法和守法，通過對各種籌劃方案的優(yōu)劣分析， 處理好稅收籌劃與避稅的關系。企業(yè)所得稅稅收籌劃，只有認真研究納稅籌劃政策，才能準確理解和全面把握政策內涵，并在法律條文形式上對法律予以認可，處理好稅收籌劃與避稅的關系，制定合法合理的納稅籌劃方案，切切實實地減輕稅負，保證企業(yè)所得稅稅收籌劃不違法。
（二）依照法律進行稅收籌劃
依照法律進行稅收籌劃，在防范企業(yè)所得稅稅收籌劃風險中的作用也不容忽視。企業(yè)所得稅稅收籌劃，必須堅持合法性原則。也就是說，納稅人必須根據稅收的各
項優(yōu)惠政策進行融資決策和投資決策，提高稅收籌劃的法治意識，在依照法律進行稅收籌劃的過程中優(yōu)化產業(yè)結構和生產力，規(guī)避稅收籌劃風險。對企業(yè)而言，納稅人在稅法允許的范圍內依照法律進行稅收籌劃，適當安排投資行為和業(yè)務流程， 可以提高企業(yè)經營管理者的稅法知識及職業(yè)素質，使稅收籌劃在合法條件下進行。
（三）遵循成本效益原則籌劃
防范企業(yè)所得稅稅收籌劃風險，還應遵循成本效益原則籌劃。對企業(yè)而言，企業(yè)所得稅稅收籌劃，遵循成本效益原則進行籌劃，有利于企業(yè)降低稅務成本，實現收益最大和成本最低的雙贏目標。遵循成本效益原則籌劃，要重點考慮兩個方面的內容，既要考慮稅收籌劃的直接成本，同時還要將稅收籌劃方案比較選擇中所放棄方案的可能收益作為機會成本加以考慮。只有當稅收籌劃方案的成本和損失小于所得的收益時，該項稅收籌劃方案才是合理和可以接受的。不同的企業(yè)應根據自身的經濟狀況采取不同的稅收籌劃方案達到共同的籌劃目的，完成企業(yè)價值最大化是稅收籌劃的終極目標。
（四）靈活制定稅收籌劃方案
靈活制定稅收籌劃方案，也是防范企業(yè)所得稅稅收籌劃風險的重要舉措。在企業(yè)所得稅稅收籌劃中，稅收政策和稅收籌劃的主客觀條件時刻處于變化之中，這就要求在稅收籌劃時，權衡相互利益分配。在面對國家稅制、稅法、相關政策的改變時，企業(yè)所得稅的稅收籌劃也應作出相應的調整，如對稅收籌劃方案進行重新審查和評估，適時更新籌劃內容，采取措施分散風險，保證稅收籌劃目標的實現。稅收籌劃是一項重要的財務決策，如果不能達到稅收籌劃的目的，稅收籌劃就沒有利益可圖，這樣的決策是不可取的。因此，企業(yè)所得稅的稅收籌劃，應適時調整稅收籌劃方案的靈活性，積極改變經營決策，避免無效籌劃，進而防止稅收籌劃的經營風險的發(fā)生。
四、結 語
總之，企業(yè)所得稅稅收籌劃是一項綜合的系統(tǒng)工程，具有長期性和復雜性。在進行企業(yè)所得稅稅收籌劃的過程中，應結合企業(yè)的實際情況，把握企業(yè)所得稅稅收籌劃的關鍵點，認真研究納稅籌劃政策、依照法律進行稅收籌劃、遵循成本效益原則籌劃、靈活制定稅收籌劃方案，不斷探索防范企業(yè)所得稅稅收籌劃的策略，只有這樣，才能不斷提高企業(yè)所得稅稅收籌劃的水平，促進企業(yè)又好又快地發(fā)展。
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【關鍵詞】 電力科研單位； 企業(yè)所得稅； 研發(fā)中心； 降低稅收成本
一、電力科研單位的組織形式
電力科研單位是從事電力生產應用技術研究的高科技企業(yè)，是電網的技術監(jiān)督、技術服務、技術開發(fā)和技術信息中心，擁有國家核準的調試各類等級、規(guī)模機組和送變電工程資質，是電網企業(yè)各類專業(yè)人才高度集中的職能單位。廠網分家后，除部分電力科研單位改制為電網企業(yè)的全資子公司或電網企業(yè)控股的子公司外，大多數電力科研單位仍作為電網企業(yè)分公司，由電網企業(yè)統(tǒng)一匯總繳納企業(yè)所得稅。
二、電力科研單位經營活動及會計核算的特點
（一）經營活動的特點
電力科研單位是兼有生產和科研性質的科技性企業(yè)，承擔著電力系統(tǒng)的技術服務和科技研發(fā)等重任，其主要的業(yè)務活動是對上級電網企業(yè)的資產運行狀況履行技術監(jiān)督的職能，并承擔電網企業(yè)的研發(fā)任務，由于不具有獨立的法人資格，無法認定為高新技術企業(yè)，在享受稅收優(yōu)惠政策時受到限制。
（二）會計核算特點
電網企業(yè)所屬的科研單位，是電網企業(yè)的經費單位，每年由上級電網企業(yè)根據預算下?lián)芙洜I經費，電力科研單位為電網企業(yè)及其分公司提供技術開發(fā)、技術服務不進行模擬結算，不確認相關的收入，發(fā)生的相關費用沖減上級電網企業(yè)下?lián)芙涃M；對所屬電網企業(yè)之外的電廠提供技術開發(fā)、技術服務取得的收益在其他業(yè)務利潤中核算；對所占用的固定資產由所屬的電網企業(yè)統(tǒng)一管理，取得的增值稅票也由電網企業(yè)統(tǒng)一抵扣；所得稅統(tǒng)一由電網企業(yè)匯總納稅。
每年由電網企業(yè)根據預算撥付研究開發(fā)經費，電力科研單位立項完成研發(fā)任務，發(fā)生的研發(fā)費用由電網企業(yè)在所得稅匯算清繳時加計扣除，但由于電力科研單位是兼有生產和科研性質的企業(yè)，科研人員及研發(fā)設備既參與生產又參與研發(fā)，發(fā)生的人工費及折舊費無法合理系統(tǒng)地在生產費用及研發(fā)費用之間分攤，致使所得稅前扣除的研發(fā)費用不含人工費及折舊費，增加了企業(yè)的稅收負擔。
三、新企業(yè)所得稅法下電力科研單位的稅收籌劃切入點初探
（一）新企業(yè)所得稅法下電網企業(yè)可能享受的幾大稅收優(yōu)惠
1.對符合條件的高新技術企業(yè)，減按15％的稅率征收企業(yè)所得稅。
2.對企業(yè)為開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，實行加計扣除的優(yōu)惠政策。
3.企業(yè)購置用于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產等專用設備的投資額，可以按一定比例實行稅額抵免。
4.規(guī)定符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利收入為免稅收入。
（二）稅收籌劃切入點
1.成立具有獨立法人資格的電力科研中心，并通過申請成為高新技術企業(yè)，享受15%的企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率；若符合稅法規(guī)定的條件，電網企業(yè)從電力科研單位分得權益性投資收益為免稅收入，將免征企業(yè)所得稅。
2.電網企業(yè)可以委托電力科研單位開發(fā)科研項目，并與電力科研單位簽訂技術開發(fā)合同，同時將電力科研單位為電網企業(yè)提供技術監(jiān)督、技術服務盡可能地作為技術開發(fā)合同不可分割的組成部分，這樣不僅會加大電網企業(yè)及電力科研單位科研經費的稅前扣除基數，縮小電網企業(yè)及電力科研單位的所得稅稅基，減少稅負，而且，只要簽訂的技術開發(fā)合同符合科技行政部門有關技術合同的規(guī)范要求，電力科研單位相關的技術開發(fā)收入的營業(yè)稅也可以得到減免，這樣也會減少電網企業(yè)的稅收成本。
四、通過模擬數據的測算，分析說明成立電力研發(fā)中心對電網企業(yè)整體稅收成本的影響
（一）為便于建立測算模型，假設電力科研單位符合以下條件
1.每年對電網企業(yè)提供技術服務發(fā)生的材料費、大修費、人工費等三項經費合計為4 000萬元，其中人工費用占用50%，作為電力科研單位的生產成本。
2.每年發(fā)生的科研經費1 000萬元，用于購置研發(fā)設備，研究開發(fā)發(fā)生的人工費及設備折舊費不包括在內。
3.電力科研單位向電網企業(yè)提供技術服務不進行模擬結算；若成立獨立的研發(fā)中心并進行獨立核算，利潤率為20%。
4.每年電力科研單位對電網企業(yè)以外電力單位提供技術開發(fā)、技術服務、技術咨詢等取得的收入為2 000萬元，利潤率仍為20%。
5.科研單位的設備年折舊額占全部成本費用的8%，除購置科研設備外，固定資產無其他增、減變化。
6.電網企業(yè)的所得稅率為25%；成立獨立的研發(fā)中心后，研發(fā)中心的所得稅率為15%，假設無納稅調整事項。
7.電力科研單位的營業(yè)稅率為5%，不考慮相關附稅。
8.假設成立獨立研發(fā)中心后，研發(fā)中心為電網企業(yè)提供技術開發(fā)取得的合同收入占其對電網企業(yè)提供全部技術服務取得的全部合同收入的比例為W。
9.假設成立獨立研發(fā)中心后，研發(fā)中心的成本費用、利潤率、折舊額占全部成本費用的比例均未發(fā)生變化。
在上述假設條件基礎上，下面分別以營業(yè)稅、增值稅、企業(yè)所得稅測算成立獨立研發(fā)中心前后對電網企業(yè)稅收成本的影響，并以成立獨立科研中心為前提，通過建立測算模型，計算電網企業(yè)委托研發(fā)中心進行技術開發(fā)的合同金額占研發(fā)中心為電網企業(yè)提供技術服務的全部合同金額的比例“W”達到多大時，使成立獨立研發(fā)中心對電網企業(yè)的稅收成本增加的總額等于稅收成本減少的總額，該點稱為成立獨立研發(fā)中心對電網企業(yè)的稅負損益的臨界點。
（二）分稅種模擬測算成立獨立研發(fā)中心對電網企業(yè)相關稅收成本的影響
本部分測算僅考慮與成立獨立研發(fā)中心相關的增量稅收成本，非增量稅收成本不予考慮。
1.營業(yè)稅
（1）成立獨立的研發(fā)中心前，向電網企業(yè)提供技術服務不進行模擬結算，不確認相關的收入，只將發(fā)生的相關成本沖減下?lián)艿慕涃M，也不計算繳納營業(yè)稅。
（2）成立獨立的研發(fā)中心后，向電網企業(yè)所屬的供電及發(fā)電單位提供技術開發(fā)、技術服務也要進行結算，按20%的利潤率計算確定該部分收入為M萬元，則M×（1-20%）=提供技術服務發(fā)生的成本4 000萬元+研發(fā)費用1 000萬元
求得M=6 250萬元；該部分收入中免稅收入6 250 W萬元，應稅收入6 250×（1-W）萬元
應繳納營業(yè)稅6 250×（1-W）×5%=（312.5-312.5 W）萬元
向電網企業(yè)以外的電廠提供技術服務取得收入的應納營業(yè)稅額與成立研發(fā)中心后的情況相同，是不相關的稅收成本，在比較營業(yè)稅的稅收成本時，不予考慮。
（3）測算表明，成立獨立的研發(fā)中心后，由于研發(fā)基地對電網企業(yè)提供的技術服務要進行結算，確認相關收入，科研單位營業(yè)稅稅收成本增加（312.5-312.5W）萬元。
2.增值稅
（1）成立獨立的研發(fā)中心前，自2007年7月1日起，電力企業(yè)購置的科研設備的進項稅額可以抵扣其銷項稅額，電力科研單位可抵扣的購買科研設備的進項稅為145.30萬元（1 000÷1.17×17%），由電網企業(yè)統(tǒng)一進行抵扣。
（2）成立獨立的研發(fā)中心后，由于電力科研單位為服務性企業(yè)，不是增值稅納稅義務人，其購置的科研設備的進項稅額不能抵扣，只能計入成本，以折舊的形式在稅前扣除。
（3）測算表明，成立獨立的研發(fā)中心后，電網企業(yè)將失去該部分進項稅額可抵扣銷項稅額的機會成本145.30萬元
（1 000÷1.17×17%），使增值稅收成本增加145.30萬元。
3.稅前可以扣除的研究開發(fā)經費
（1）成立獨立的研發(fā)中心前，電力科研單位向電網企業(yè)提供技術開發(fā)發(fā)生的科研經費1 000萬元不包括相關的人工成本、研發(fā)設備的折舊費。相應地，縮小了研發(fā)費用稅前扣除的基數，上級電網企業(yè)在所得稅匯算清繳時，稅前扣除的研發(fā)經費只能為1 000萬元，加計扣除500萬元（1 000×50%）。
稅前共計扣除研發(fā)費用1 000×150%=1 500萬元
（2）成立獨立的研發(fā)中心后，電網企業(yè)可稅前扣除的研發(fā)經費為電力科研中心取得的相關收入6 250W萬元，加計扣除6 250W%×50%萬元，稅前可扣除的研究開發(fā)費用共計6 250W×150%=9 375W萬元。測算表明，成立獨立的研發(fā)中心后，電網企業(yè)發(fā)生的研發(fā)費為6 250W萬元，稅前可扣除的研究開發(fā)費用9 375W萬元，與成立獨立的研發(fā)基地前可扣除的研究開發(fā)費用1 500萬元相比，增加稅前可扣除的研究開發(fā)經費（9 375W-1 500）萬元，縮小了電網企業(yè)的企業(yè)所得稅稅基。
對電網企業(yè)提供技術開發(fā)發(fā)生的研究開發(fā)費用研發(fā)中心稅前可扣除的研究開發(fā)費用計算如下：
以發(fā)生的相關成本費用占總成本費用的比重為權數，對所發(fā)生的折舊費用進行分配，計算電力科研單位的研發(fā)費用，折舊費用［4 000+2 000×（1-20%）+1 000］×8%=6 600
×8%=528萬元。
對電網企業(yè)提供技術開發(fā)取得的收入6 250W萬元，發(fā)生的相關成本費用6 250W×（1-20%）=5 000W，則分配折舊費528×5 000W÷6 600=400W萬元，發(fā)生的研發(fā)費用共計為5400W萬元。向電網企業(yè)以外的電廠提供技術開發(fā)服務發(fā)生的研發(fā)費用與成立研發(fā)基地前相同，不增加或減少稅收成本，故在建立測算模型時不予考慮。
4.企業(yè)所得稅
成立獨立的研發(fā)中心前，電力科研單位對電網企業(yè)提供技術服務不確認收入，發(fā)生的成本費用抵減電網企業(yè)的應納稅所得額；對電網企業(yè)以外的電廠提供技術服務取得的收入扣除發(fā)生的相關成本后的利潤增加電網企業(yè)的應納稅所得額，按25%的企業(yè)所得稅率計算繳納企業(yè)所得稅。
電網企業(yè)匯總電力科研單位收入成本的基礎上，加計扣除50%的研究開發(fā)費用，計算確定應納稅所得額及應納所得稅稅額。
成立獨立的研發(fā)中心后，電力科研單位成為獨立的納稅義務人，獨立計算繳納企業(yè)所得稅，適用15%的企業(yè)所得稅率。
對電網企業(yè)提供技術服務及技術開發(fā)服務確認收入共計6 250萬元，會增加電網企業(yè)整體的企業(yè)所得稅稅收成本，若利潤率為20%，扣除相關折舊費用400萬元及稅金（312.5-312.5W）萬元，在無其他納稅調整事項的情況下，根據上述資料計算確定增加電網企業(yè)所得稅稅收成本為：
（6 250×20%-400-312.5+312.5W）×15%
=（80.625+46.875W）萬元（1）
對電網企業(yè)以外的電廠提供技術服務取得的收入2 000萬元，若利潤率為20%，扣除相關折舊費用128萬元及稅金100萬元后的所得，按15%的稅率繳納企業(yè)所得稅，由于適用稅率降低10%，會減少總體稅收成本；假設無其他納稅調整事項，根據上述資料計算確定減少的企業(yè)所得稅為：
（2 000×20%-128-110）×10%=16.2萬元 （2）
由于研發(fā)中心對電網企業(yè)提供技術服務要確認收入
6 250萬元，作為電網企業(yè)發(fā)生的成本費用，相關的利潤6 250
×20%=1 250萬元，抵減電網企業(yè)的應納稅所得額，減少稅收成本1 250×25%=312.5萬元。（3）
同樣，電網企業(yè)委托研發(fā)中心進行技術開發(fā)發(fā)生的費用為6 250W，作為電網企業(yè)發(fā)生的研發(fā)經費，在加計50%扣除時，若W足夠大，會減少電網企業(yè)的稅收成本，減少稅收成本的金額為（9 375W-1 500）×25%萬元。 （4）
（三）匯總上述增加的稅收成本及減少的稅收成本總額如下
增加的稅收成本合計，X=增加的營業(yè)稅（312.5-312.5 W）萬元+增加的增值稅145.30萬元+增加的企業(yè)所得稅（80.625+46.875W）=538.425-265.625W （5）
從上式可以看出，W越大，稅收成本的增加X越小，兩者成反向變動。
減少的稅收成本合計Y=減少的企業(yè)所得稅16.2萬元+312.5萬元+（6 250W-1 000）×25%萬元=1 562.5W
+78.7 （6）
從上式可以看出，W越大，稅收成本的減少Y越大，兩者成正向變動。
令X=Y，求得成立研發(fā)中心前后稅收成本相同時的W，
538.425-265.625 W=1 562.5 W+78.7
W=0.25=25%，
當W大于25%時，電網企業(yè)的總體稅負隨著W的增加而減少?？梢?，當W大于25%時，成立研發(fā)中心是可行的。
當成立研發(fā)中心后，電網企業(yè)委托研發(fā)基地提供技術開發(fā)服務的投入越大，電網企業(yè)整體的稅收成本會越低，占提供技術服務取得的收入達到科研基地向電網企業(yè)提供技術開發(fā)、技術服務總收入的25%時，成立獨立研發(fā)基地才是可行的，否則，成立研發(fā)基地將會增加電力企業(yè)的總體稅收成本。
通過模擬測算并進行比較分析可以看出，改制后，只要電力科研單位與電網企業(yè)籌劃適當，會降低雙方的納稅成本。對于上級電網企業(yè)，可以最大限度地加大其稅前扣除的研發(fā)經費的基數，并利用轉移定價，獲得電力科研單位低稅率帶來的好處；電力科研單位通過改制成為高新技術企業(yè)后，除在稅收上享受優(yōu)惠政策外，通過建立新的用人機制和分配機制，擁有了較大的用人自和分配自，在用人機制上可以根據企業(yè)的需要自主地招聘員工和按合同解聘員工；在分配機制上，按市場工資價位支付各類人員的薪酬，對經營者、高素質的專業(yè)技術人才和管理人才可實行激勵機制，增強對優(yōu)秀人才的吸引力，使企業(yè)能夠吸引人才、留住人才和激活人才，以增強電力科研單位的創(chuàng)新能力，更好地為電力企業(yè)服務。
可見，電力科研單位的改制在一定條件下可使電力科研單位及其上級電網企業(yè)同時受益。但是，也應清楚地看到，由于多年來，隸屬于電網企業(yè)的科研單位的積累和發(fā)展主要依托電網企業(yè)的支持，缺乏市場化的經營經驗，同時受到其現有資產規(guī)模的限制，改制后的科研單位能否達到預期的構想，尚有待從各個方面綜合分析。
【參考文獻】
關鍵詞：稅收籌劃；企業(yè)并購；支付方式
中圖分類號：F810.42 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）10-0-01
一、稅收籌劃定義
稅收籌劃是指納稅人或其機構在遵守稅收法律法規(guī)的前提下，通過對企業(yè)或個人的涉稅事項的預先安排，實現合理減輕稅收負擔目的的一種自主理財行為。
二、企業(yè)并購的定義及稅務處理的相關政策法規(guī)
（一）企業(yè)并購的定義
企業(yè)并購（Mergers and Acquisitions， M&A）包括兼并和收購兩種方式。國際上習慣將兼并和收購合在一起使用，統(tǒng)稱為M&A，在我國稱為并購。即企業(yè)之間的兼并與收購行為，是企業(yè)法人在平等自愿、等價有償基礎上，以一定的經濟方式取得其他法人產權的行為，是企業(yè)進行資本運作和經營的一種主要形式。企業(yè)并購主要包括公司合并、資產收購、股權收購三種形式。
（二）一般性稅務處理的規(guī)定
企業(yè)股權收購、資產收購重組交易的一般性稅務處理規(guī)定如下：1.被收購方應確認股權、資產轉讓所得或損失。2.被收購方取得股權或資產的計稅基礎應以公允價值為基礎。3.被收購企業(yè)的相關所得稅事項原則上保持不變。
企業(yè)合并，當事各方應按下列規(guī)定處理：1.合并企業(yè)應按公允價值確定接受被合并企業(yè)各項資產和負債的計稅基礎。2.被合并企業(yè)及其股東都應按清算進行所得稅處理。3.被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結轉彌補。
（三）特殊性稅務處理的規(guī)定
據財政部《國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅發(fā)[2009]59號）規(guī)定，如果企業(yè)重組業(yè)務符合以下5個條件適用特殊性稅務處理。1.具有合理的商業(yè)目的且不以推遲、免除、減少繳納稅款為主要目的；2.取得重組股權的原主要股東在重組后連續(xù)12個月內不得轉讓其所取得的股權；3.重組資產在企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內不得改變其原有的實質性經營活動；4.被分立、合并、收購部分的資產或股權比例符合規(guī)定的比例；5.重組業(yè)務對價中所涉及的股權支付金額要符合規(guī)定比例。其中第4、5點的具體規(guī)定為：（1）股權收購與資產收購，收購企業(yè)購買的股權、資產大于或等于被收購企業(yè)全部股權、資產的75%，且受讓企業(yè)在該股權、資產收購發(fā)生時的股權支付金額大于或等于其交易支付總額的85%時，則轉讓雙方不需確認轉讓所得。
特殊性稅務處理和一般性稅務處理的主要差別在于被收購資產和被收購股權的計稅基礎按其原計稅基礎確定以及在企業(yè)合并中，企業(yè)股東在該企業(yè)合并中取得的股權支付金額大于或等于其交易支付總額的85%，以及在同一控制下不需要支付對價的企業(yè)合并，可由合并企業(yè)彌補被合并企業(yè)的虧損。補虧限額=被合并企業(yè)凈資產公允價值×截至合并業(yè)務發(fā)生當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率。
三、企業(yè)并購中所得稅稅收籌劃分析
（一）利用稅收遞延條款。稅法規(guī)定，如果企業(yè)并購符合特殊性稅務處理條件，被合并企業(yè)的虧損可在合并企業(yè)中彌補，沖減合并企業(yè)的利潤實現應納稅所得額的減少。因此目前虧損但有一定盈利潛力的企業(yè)往往容易成為并購對象，或由虧損企業(yè)并購盈利企業(yè)，以充分發(fā)揮并購雙方稅收方面的互補優(yōu)勢，取得避稅收益。
（二）利用資產的重估增值。資產稅基的折舊提取可作為稅前扣除項目而減少企業(yè)利潤，從而減少企業(yè)的納稅義務及現金流出。企業(yè)并購重組符合一般性稅務處理條件時，相關資產應該按照公允價值確認計稅基礎。對于資產價值變化較大的資產或者被低估的固定資產通過并購以獲得提高資產計價水平的機會，從而提高資產的計稅基礎以獲得更多的稅收扣除。
（三）利用支付工具
1.現金支付方式。現金支付是指并購方用現金購買被并購方的股權或資產的方式。對被并購方來說是稅負最重的一種，被并購方必須繳納轉讓資產的相應稅款，沒有籌劃的余地。而對于被并購企業(yè)股東，該種方式幾乎沒有節(jié)稅利益。但從并購方角度考慮，如果并購方采用自有資金支付，會給企業(yè)帶來較大的負擔，如果并購方提高負債率，向銀行借款支付，不但能緩解現金支付的壓力，還能減少所得稅額的支出。因為稅法規(guī)定，企業(yè)因負債產生的利息支出可在稅前扣除，從而減少當期的納稅義務，使利用負債經營比自有資本經營在稅法上更為有利。并購作為一種資本經營活動，并購方企業(yè)在進行并購資金的融資規(guī)劃時，可以結合企業(yè)自身的財務杠桿強度，通過恰當的負債融資方式籌集并購所需資金，提高負債的整體水平，以獲得更大的利息抵稅收益。
2.股票交換式。并購方發(fā)行股票去換取被并購方股票的方式。且符合特殊性稅務處理的其他條件，被并購企業(yè)不需確認轉讓資產的所得，因此不需繳納稅款。對被并購企業(yè)股東而言，采用股票交換式進行并購，由于目標企業(yè)的股東未收到并購企業(yè)的現金，沒有實現資本利得，因此，這一并購產生的所得可以一直延期到股東出售其股票時才征稅，所以股東可獲得延期納稅的利益。并購企業(yè)來可利用合并中關于虧損抵減的規(guī)定，獲得節(jié)稅利益。
3.承擔債務式。并購方以承擔被并購方的債務以完成并購的方式。由于被并購方是資不抵債，不計算資產轉讓所得就不需繳納所得稅，而且這是一種產權交易行為也不需繳納增值稅與營業(yè)稅等流轉稅。因此對于并購雙方來說，該種方式的稅負相對于另外兩種是最輕的。
四、稅收籌劃在案例中的應用
甲集團為進一步擴張集團業(yè)務欲進軍酒店行業(yè)。乙公司是一家從事連鎖快捷酒店的企業(yè)，截至2009年末總資產5000萬元，其中固定資產賬面凈值3000萬元，固定資產評估價值為4300萬元，負債合計為4200萬元，凈資產賬面價值800萬元，公允價值1900萬元。乙公司因經營管理模式缺陷2006年虧損50萬元，2007年虧損600萬元，2008年虧損1100萬元。甲公司對乙公司的收購可以選擇資產收購，也可以選擇吸收合并。
方案一：甲公司以4300萬元現金購買乙公司的固定資產，其后乙公司解散。
甲公司購買乙公司的固定資產屬于資產收購行為。由于全額現金支付，乙公司應按照一般性稅務處理方法就資產轉讓所得繳納企業(yè)所得稅并進行所得稅清算。乙公司固定資產轉讓所得為4300-3000=1300萬元，由于前三年總共虧損1750萬元，根據企業(yè)所得稅清算的相關規(guī)定，企業(yè)清算所得可以彌補企業(yè)前5年的虧損。因此彌補前期虧損后乙公司的清算所得為-450萬元，乙公司不需繳納企業(yè)所得稅。
作為收購方，甲集團支付的4300萬現金有3000萬來自銀行借款，利息費用180萬，可以在稅前扣除，節(jié)稅180*25%=45萬元。
方案二： 甲公司向乙公司股東定向增發(fā)甲公司股票180萬股（面值1元/股，收購后股票市價10元/股）并支付100萬現金吸收合并乙公司。乙公司凈資產公允價值為1900萬元，A公司向C公司股東定向增發(fā)以后A公司可以擁有C公司的所有資產。甲公司吸收合并乙公司對乙公司股東的股權支付額是交易支付總額的90%。因此可以適用特殊性稅務處理。乙公司所有資產按原計稅基礎確定，乙公司的相關所得稅事項由甲公司繼承。
乙公司股東獲取的股權按800萬元（凈資產賬面價值）確定計稅基礎，暫不就此繳納所得稅。
乙公司的虧損可以結轉至甲公司彌補虧損限額為1900*4. 3%=81.7萬元（我國50年國債利率為4. 3%），該部分節(jié)稅81.7*25%=20.425萬元。綜上所述雖然在特殊性稅務處理的情況下乙公司的虧損可以一部分結轉到甲公司，但由于乙公司的凈資產太低，按照59號文件彌補虧損的限額規(guī)定，甲公司能夠享受到的繼承乙公司的虧損所帶來的抵稅效果（20.425萬）并不明顯。而在一般性稅務處理的要求下，甲公司雖然不能繼承乙公司彌補虧損的待遇，但由于甲公司合理利用財務杠桿，達到了較理想的節(jié)稅目的。
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